Контролируемые и неконтролируемые расходы

«Карфаген должен быть разрушен», — всю жизнь твердил Катон Старший. «Контролируемые затраты должны быть отделены от неконтролируемых», — всю жизнь повторял Хиггинс (середина ХХ в.), автор «народной песни» о центрах финансовой ответственности (ЦФО). Без ЦФО говорить в современном менеджменте не о чем. Однако дальше дело застопорилось. В учебниках и лучшей корпоративной практике применяется Direct Costing, иногда Variable Costing. Но даже в учебниках нет Controlling Costing. Очевидно, что контролируемые и регулируемые затраты и результаты в центрах затрат есть частный случай того же вопроса в центрах прибыли. В этой связи рассмотрим данные затраты только в центрах прибыли.

Хотелось, чтобы статья была написана так, чтобы в планово-экономическом отделе самого обычного предприятия ее легко было читать и стало бы понятно, как надо считать. Эту задачу трудно выполнить. Во-первых, нет исчерпывающих данных об образовании и возможностях работников ПЭО (доводилось видеть, как отличные работники не знали математических обозначений). Во-вторых, работая в определенной сфере, человек говорит на сленге, использует термины и понятия и иногда ошибочно думает, что некоторые из них общеприняты. В-третьих, формат статьи не предполагает обучающих примеров и упражнений.

Теория контролируемых и регулируемых затрат

В теории доминируют полные, прямые и косвенные, постоянные и переменные затраты подразделений, а на практике представлены только полные, прямые и косвенные. Нас будут интересовать контролируемые, неконтролируемые, а также регулируемые и нерегулируемые затраты. Данные термины необходимо уточнить.

Контролируемые и неконтролируемые затраты следует выделить отдельно хотя бы потому, что управлять можно только контролируемыми затратами. Казалось бы, с позиций управления затратами эта классификация самая важная и на ней надо сфокусироваться, однако дело это трудное, неблагодарное и к тому же не изложенное детально в учебниках. Почему?

Причин несколько. Одна из них заключается в том, что внимание предпринимателя и, следовательно, экономиста, финансиста, бухгалтера сосредоточено на продукте. А контролируемые и регулируемые затраты касаются только ЦФО. Частично невнимание к контролируемым затратам объясняется теоретическими и практическими сложностями. Тем не менее есть яркие примеры использования концепции контролируемости. Самый ярко выраженный акцент на контролируемость затрат и результатов — в бюджетировании и Standard Costing. Бюджетирование держится на понятии контроля затрат, а главной идеей Standard Costing является разделение вклада факторов (факторный анализ) на «вклад цен» и «вклад норм».

Обратите внимание
Полный контроль над прибылью означает, что ты сам закупаешь, сам производишь и продаешь. Но такой рецидив натурального хозяйства в современном мире практически невозможен. Одно подразделение закупает сырье и материалы, другое производит, третье продает. В действительности десятки людей влияют на результат, контролируют его. Некоторые важные решения топ-менеджмента в течение планового периода меняют расклад контроля над затратами. Все это резко затрудняет применение Controlling Costing, поэтому он стал не всеобщим методом управленческого учета, а частным случаем, неочевидным и практически неизвестным из учебников. Но все же задаваться проблемой «кто виноват» иногда полезно, хотя бы для того, чтобы «вины» было меньше.

Масса затрат и результатов контролируется частично. Однако в учете важно точно определить, что контролируется, а что нет. Например: закупает отдел снабжения, продает отдел продаж. Кто отвечает за прибыль? Понятно, что оба отдела, но в учете лучше сделать так:

  • отдел снабжения отвечает за себестоимость закупок;
  • отдел продаж — за прибыль, поскольку уже купили и важно дороже продать (показатель выручки не столь ярок, ибо +5% выручки может означать +80% прибыли).

Сформулируем общий принцип выделения контролируемых факторов: если менеджер работает с некоторым пулом затрат и влияет на их размер и состав, данный пул следует объявлять контролируемым, даже если степень контроля неполная.

Получилось не очень строго, но такова предметная область. Она ждет своих исследователей и четких решений.

Формулы контролируемой прибыли

Определить, контролируется ли прибыль, необходимо. Казалось бы, это просто:

Контролируемая прибыль = = Контролируемая выручка – – Контролируемые затраты (1)

Контролируемая прибыль = = Контролируемая выручка – – Неконтролируемые затраты (2)

Неконтролируемая прибыль = = Неконтролируемая выручка – – Контролируемые затраты (3)

Неконтролируемая прибыль = Неконтролируемая выручка – Неконтролируемые затраты (4)

Иногда даже формула (2) неосознанно применяется. В том виде, в котором она записана, она в общем случае неверна (см. далее пример с курсовыми разницами). Однако ее можно записать иначе: часть затрат игнорировать, а не вычитать.

Что же такое контроль, контролируемость и почему автор использует еще один термин — регулируемость? Уточним базу Controlling Costing, разграничив контролируемость и регулируемость.

Контролируемые и регулируемые затраты можно разделить. Термины эти авторские и потому нуждаются в детальной разработке.

Контролируемость — «крупный зверь» в нашем «лесу». Контроль в первую очередь связан с решениями вышестоящих менеджеров: то есть «быть или не быть» — это контролируемость, «чуть лучше, чуть хуже» — регулируемость.

Обратите внимание
Статью затрат, пул затрат (группу связанных статей) или просто затраты, связанные с неким фактором, считаем неконтролируемыми, если вышестоящий менеджмент или внешняя среда могут влиять на сам факт их возникновения в конкретном ЦФО. Все остальные затраты контролируемы.

Если затраты приходят извне (новый налог, например) или сверху (начальник решил, например, пригласить консультанта или купить еще один станок. Подобных решений масса), то такие затраты считаем неконтролируемыми. Кем? Тем ЦФО, на которое эти затраты свалились. Для вышестоящего ЦФО его собственные (внутренние) решения — дело воли и разума, поэтому соответствующие затраты контролируемы. Это те же самые затраты, которые для подчиненных являются неконтролируемыми.

Допустим, планы изменились или действие свершилось под влиянием внешних факторов. Контролируемо или нет — неважно. Появилась статья затрат. Возникает вопрос: влияет ли менеджмент на реализацию? Например, поступил приказ «купить». Если менеджер сам покупает, значит, скорее всего влияет на цену (это будет регулируемая затрата). Если же покупают ему — соответственно затрата нерегулируемая и неконтролируемая.

Регулируемые выгоды — это экономия по сравнению с планом по неконтролируемым затратам. То есть если неконтролируемые затраты — это всегда «минус», то регулируемые могут быть и со знаком «плюс». Например, вы что-то покупаете, значит, скорее всего влияете на цену. Купили дешевле — «плюс», дороже — «минус».

Как отделить контролируемость и регулируемость институционально?

Делается это в учетной политике на основании общего принципа, но не автоматически. Авторизация учета — дело всеобщее, а в нашем случае неизбежное. Финансист и менеджер предлагают, а директор утверждает состав неконтролируемых факторов. Остальные факторы автоматически становятся контролируемыми.

Как отделить контролируемость и регулируемость количественно?

1. Иногда в этом нет нужды: если фактор и контролируемый, и регулируемый.

2. Иногда это сделать просто: например, при строительстве здания по желанию заказчика переделывается этаж. При этом выручка за все здание не меняется — таков контракт. Все новые затраты неконтролируемы, но регулируются со стороны бригады. Новый план, анализ его выполнения с помощью Standard Costing — это ключ к количественному разделению контролируемости и регулируемости:

  • Неконтролируемые затраты = = Плановые (нормативные) затраты на неконтролируемый фактор;
  • Регулируемые затраты = = Негативные отклонения от плановых (нормативных) затрат на неконтролируемый фактор;
  • Регулируемые выгоды = Позитивные отклонения от плановых (нормативных) затрат на неконтролируемый фактор.

Рассмотренные случаи типичны. Все остальное и теоретически более сложное на практике можно игнорировать.

Ответственные (учитываемые) затраты и результаты в нашей концепции — это, безусловно, и контролируемые, и регулируемые. Однако есть важные детали, и учитываются они для оценки и мотивации по-разному.

1. Контролируемые и регулируемые — полностью.

2. Контролируемые, но нерегулируемые — полностью.

3. Неконтролируемые, но регулируемые — в части регулирования.

4. Неконтролируемые и нерегулируемые — не учитываются.

Случай 3 (неконтролируемые, но регулируемые затраты и результаты) особо интересен. Что значит «учитываются в части регулирования»? Один фактор учитывается, другой —нет. Примером служит Standard Costing. Отклонение по цене (материалов, например) и по количеству (использованных материалов) разведены: отклонение по количеству идет на счет производственного подразделения, отклонение по цене — на счет отдела снабжения.

Контролируемые и регулируемые доходы и выручка

В финансовом учете доминирует концепция начисления (учет выручки по отгрузке). Доходы признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и (или) имущественных прав. При этом соотнесение доходов с соответствующими расходами, произведенными в ином периоде, приветствуются в целях определения доходности объектов учета — это обусловлено задачами калькуляции себестоимости и оценки деятельности.

Правила признания дохода в управленческом учете обычно заимствуются из правил финансового учета, благо МСФО имеет экономические, а не юридические корни. Управленческий учет выручки сводится к проблемам учета вычетов, к моменту признания выручки и к учету трансфертных цен.

Учет выручки по отгрузке доминирует.

Учет выручки по оплате дополняет учет по отгрузке и возможен в двух вариантах: в периоде оплаты и с разнесением на периоды соответствующих затрат. Первый вариант нужен для учета денежных потоков, второй для сегментарных отчетов о прибылях и убытках.

Как учитывать выручку: по отгрузке или по оплате? Для оценки работы используют и то и другое, а для мотивации можно применить искусственный показатель — например 60% по оплате и 40% по отгрузке:

Выручка менеджера по продажам в целях мотивации = 0,6 (выручка по оплате) + 0,4 (выручка по отгрузке) (5)

В западных фирмах предпочитают оценивать и мотивировать по отгрузке. Это обусловлено двумя причинами.

1. В МСФО и национальных системах финансового учета западных стран учет финансовых результатов предпочтительнее считать по отгрузке, что связано с высокой платежной дисциплиной и следующим простым соображением. Допустим, фирма отгрузила в конце декабря много партий товара, а оплату ей обещают в январе. Если учитывать по оплате, то непонятно, почему в январе такие хорошие результаты по сравнению с декабрем.

2. Вторая причина связана с разделением труда: одни подразделения продают, другие работают с дебиторской задолженностью (кстати, последняя может быть передана на аутсорсинг).

Специальные трансфертные цены применяются для определения результативности и эффективности работы внутренних подразделений, переделов и предприятий холдингов. Поскольку они формируются в системе управленческого учета, то учитываются без налогов.

Косвенные доходы связаны с деятельностью фирмы и распределяются на подразделения с целью учета полного финансового результата. Общий совет: выявить драйвер косвенных доходов, то есть фактор, от которого зависит размер таких доходов. Наиболее распространенный случай косвенных доходов — процент на временно свободные денежные средства. Складываются они по-разному, закономерностей нет. Чем больше выручка подразделения при прочих равных условиях, тем больше временно свободных денежных средств, поэтому процент на временно свободные денежные средства распределяется по чистой выручке.

Остальные косвенные доходы можно положить «в котел» и также распределять по чистой выручке, однако лучше проанализировать конкретную ситуацию, для начала разработав классификатор косвенных доходов.

Разделение выручки между продуктами, продаваемыми в комплектах, — часто встречающаяся задача. Она влечет распределение выручки между подразделениями. Условия этой задачи таковы:

  • комплекты состоят из нескольких продуктов;
  • цена комплекта ниже суммы цен продуктов.

Это популярный прием продвижения, основанный на скрытой скидке, которым пользуются банки, отели, торговцы на рынке, страховые фирмы.

Мы взяли принципы описания и решения данной проблемы и дополнили базы распределения выручки примерами из консультационной практики.

Автономные методы распределения выручки используют информацию о продуктах, формирующих каждый комплект, отдельно, без ранжирования по важности или степени влияния на продажи комплекта:

  • по прейскурантным ценам. Это наиболее популярный метод;
  • по фактическим ценам для покупателя (NetSales), то есть с учетом скидок;
  • по чистой выручке (в некоторых западных компаниях она называется «NetNetSales»), то есть по ценам с учетом скидок и комиссионных посредникам;
  • по себестоимости:
  • полной,
  • по прямым или переменным затратам;
  • по маржинальным величинам (применяется редко);
  • пропорционально общей выручке от продаж продукта за период (также используется редко, поскольку его обоснование небесспорно).

Инкрементальные методы распределения выручки используют информацию важности продуктов, формирующих комплект. Один продукт объявляется основным, и ему, как правило, приписывается полная прейскурантная цена. Следующий продукт считается дополняющим в комплекте, и ему вменяется остаток выручки. Если продуктов три и более, второму продукту тоже приписывается его цена, а третьему — остаток.

Допустим, прейскурантные цены продуктов А и В — соответственно 100 и 200 руб. Комплект А + В стоит 270 руб. В этом случае:

а) автономно выручка делится по прейскурантным ценам. Деление выполняется с коэффициентом дисконта 0,9.

То есть Р(А) = 100 х 0,9 = = 90 руб.; Р(В) = 200 х 0,9 = = 180 руб.,

где Р(А) и Р(В) — зачетные, условные цены А и В при делении выручки;

б) инкрементально в пользу главного продукта А деление выручки выполняется так: сначала в пользу А засчитывается полная прейскурантная цена Р(А) = 100 руб.,

затем остаток засчитывается в качестве выручки товара В: 270 руб. – 100 руб. = 170 руб.

Неоднозначное распределение выручки между подразделениями, участвующими в выпуске конечной продукции

Решение очевидно в 99,9% случаев. Проблема появляется, когда два или более подразделений вместе выпускают конечную продукцию и между ними нельзя установить отношения «основное и вспомогательное производство».

Пример. В выпуске конечной продукции — ремонте судна — участвуют несколько цехов. Каждый несет прямые затраты труда, учесть которые затруднительно, расходует материалы и привлекает сторонние организации по контрактам. Какую часть выручки заработал каждый цех?

Почему пропорционально трудовым затратам, ведь чем больше «приписал» себе труда (больше его потратил), тем больше получил? Нехорошо получается.

Почему пропорционально полной цеховой себестоимости? Опять странности экономии. В общем, «дело ясное, что дело темное».

Используются следующие базы для распределения выручки:

  • если пропорционально общим затратам подразделений на заказ — тогда об экономии можно забыть. Кроме того, затраты материальные и на внешний субподряд часто не имеют ничего общего с вкладом подразделений;
  • если пропорционально затратам труда подразделений на заказ — тогда об экономии труда нет и речи.

Да, ситуация не очень приятная. Возможно использование комплексных баз. В частности, можно включить в комплекс экономию собственных или контролируемых затрат. Сбалансированного решения нет.

Если можно достоверно оценить затраты сметной стоимостью работ без учета покупных изделий и работ, то, как правило, выручку распределяют пропорционально ей. В любом случае выручка распределяется неоднозначно, что является серьезной проблемой для эффективного бюджетирования, оценки и мотивации.

Внереализационные доходы — традиционный термин отечественного бухучета. Означает он доходы предприятия, не связанные с производством и реализацией основной продукции (прежде всего полученные проценты, пени, штрафы). Конечно, внереализационные доходы не являются контролируемыми со стороны производственных ЦФО, но со снабжением и сбытом еще сложнее. Общее решение, традиционное для крупных и продвинутых западных компаний, — наличие контроллера, отвечающего за отнесение расходного платежа или дохода к тому или иному ЦФО. В компаниях с наилучшей практикой корпоративного управления этот процесс касается только тех документов, которые компьютер не разносит автоматически.

Штрафы и скидки покупателям относить на сбыт, а прейскурантную цену на производство — таков общий принцип.

Отчеты о прибылях и убытках: как «включить» контролируемость и регулируемость

Критерии качества отчета о прибылях и убытках (P&L):

  • осмысленность выделения статей затрат;
  • применение базовых классификаций затрат;
  • использование адекватных показателей.

Важный критерий качества отчета о прибылях и убытках (P&L) центров прибыли (ЦП) — это наличие двух ключевых классификаций затрат подразделений:

Direct Costing основан на классификации затрат на прямые (DC) и косвенные (IDC).

Controlling Costing — неклассическая классификация, состоящая из фасета (классификационного поля) с двумя признаками: контролируемость и регулируемость.

Variable Costing использует деление затрат на переменные (VC) и постоянные (FC) и применяется главным образом для продуктов. Эта знаменитая классификация неприменима для ЦФО.

В качественном P&L центров прибыли (ЦП) и центров затрат (ЦЗ) все статьи должны быть однозначно определены по двум основным классификациям в тео­рии затрат.

1. Классификация затрат для финансовой оценки деятельности ЦП и ЦЗ: статья относится к DC или IDC. Здесь учтены все воздействия на ЦП и ЦЗ — со стороны как работников подразделения, так и центрального офиса. Классификация общепринятая и активно используемая.

Прямые затраты — самые известные и хорошо считаемые в России. Тем не менее и здесь не все ясно при выделении прямых затрат многих подразделений. В финансовом учете все равно, кто именно отдает приказ о трате денег, а в управленческом — нет, поэтому во многих практических случаях отнесение одних исторических статей к прямым, а других — к косвенным (по отношению к подразделению) приводит к неточностям учета.

2. Классификация затрат для оценки работы и мотивации менеджмента ЦП и ЦЗ использует два поля в фасете: контролируемость и регулируемость:

  • статья относится либо к контролируемым (CC), либо к неконтролируемым (NCC) затратам;
  • статья относится либо к регулируемым (RC), либо к нерегулируемым (NRC) затратам.

Деление затрат позволяет оценить вклад менеджмента ЦП и ЦЗ в общее дело. К сожалению, эта классификация практически не используется.

Как правило, многие косвенные затраты являются не контролируемыми руководством ЦФО и наоборот: многие прямые затраты являются контролируемыми. Но в том-то и дело, что далеко не все так просто.

Основные показатели центров прибыли в нашей теории и практике разделяются на менеджериальные (управленческие) и финансовые.

Управленческая прибыль — это основной тактический менеджериальный KPI центра прибыли. Он должен быть основан на принципе контролируемости и используется для оценки работы руководства ЦП:

Контролируемая прибыль (Сπ) = Контролируемая выручка – (Контролируемые затраты + Регулируемые затраты – – Регулируемые выгоды) (6)

Управленческие показатели включают только контролируемые и регулируемые ме­неджментом ЦФО виды затрат и результатов. Они используются для оценки эффективности и совершенствования управления, а также для мотивации персонала. Это почти классика, но мы ее попытаемся детализировать, введя еще и регулируемые затраты.

Финансовая прибыль.

Для оценки руководства ЦП не рекомендуется пользоваться заменителями типа маржинального дохода:

Маржинальный доход (md) = = Выручка – Прямые затраты (7)

Показатель хорош для финансовой оценки, он достаточно точно показывает вклад ЦП в общую маржинальную прибыль или вклад в покрытие (отечественный термин).

Контролируемые и регулируемые затраты: возможные сочетания

Контролируемые затраты

Регулируемые затраты

Примеры

Контролируются

Регулируются

Зарплата замдиректора подразделения. Если введение этой должности входит в компетенцию директора подразделения, то он контролирует. Если размер оплаты и премии замдиректора подразделения определяет директор, то он регулирует

Контролируются

Не регулируются

Ситуация контролируемости и нерегулируемости встречается редко. Например, менеджмент подразделения решает что-то купить на рынке. Соответственно на этом рынке он — ценополучатель, потому данные затраты контролирует, но не регулирует

Не контролируются

Регулируются

Двухнедельных бычков по плану должны были продавать, но начальство решило иначе. Бычков начали откармливать (см. ниже пример мясо-молочной фермы). Сам факт новых затрат на откорм не контролируется, однако они регулируются: например, соблюдая нормы, можно кормить бычков дешевле

Не контролируются

Не регулируются

Директор магазина, входящего в сеть, как правило, не нанимает охрану, чтобы не провоцировать ситуацию «сам охраняешь, сам и воруешь». Нанимает охрану холдинг, центральный офис и т.п. вышестоящее звено, поэтому со стороны менеджмента магазина эти затраты не контролируются и не регулируются

Использование показателей прибыли: как должно быть, но далеко не всегда бывает в российской практике

Цель

Объект учета

Показатели прибыли

Финансовая оценка

Центр прибыли

md = TR – DC

Финансовая оценка

Продукт

mπ, md

Оценка менеджмента, мотивация

Центр прибыли

Cπ = TR – (CC + RC)

Решения продуктовые

Продукт

mπ = TR – VC

Эффективные и неэффективные затраты

Контролируемые и неконтролируемые

Регулируемые и нерегулируемые

Учет затрат по центрам ответственности

Регулируемые затраты подвержены влиянию менеджера центра ответственности, на нерегулируемые он воздействовать не может. Например, затраты, связанные с нарушением технологической дисциплины в цехе, находятся в ведении начальника цеха, однако на общехозяйственные расходы он влиять не может, поскольку это прерогатива руководителей высшего звена, для него эти затраты – нерегулируемые.

Контролируемые затраты поддаются контролю со стороны субъектов управления, а неконтролируемые не зависят от деятельности управленческого персонала (например, повышение цен на ресурсы).

Эффективные затраты – в результате этих затрат получают доходы от реализации тех видов продукции, для выпуска которых были произведены эти затраты. Неэффективные затраты – расходы непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, т. к. не будет произведен продукт. Другими словами, неэффективные затраты – это потери в производстве (от брака, простоев, недостач, порч ценностей).

Производственные затраты – это материализованные затраты, они включаются в себестоимость продукции. В их состав входят: прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, общепроизводственные затраты.

● Прямые материальные затраты

Данные затраты находят отражение в запасах материалов, в незавершенном производстве, готовой продукции (товаров) на складе организации. Они являются входящими, подлежат инвентаризации и являются активами организации, которые должны принести выгоду в будущих отчетных периодах. В управленческом учете их называют «запасоемкими».

Прямые материальные затраты – это затраты сырья и основных материалов, их стоимость прямо переносится на определенные виды изделий. Они являются переменными, их величина изменяется прямо пропорционально объему производства.

Если стоимость материалов нельзя непосредственно отнести на конкретный вид продукции, то эти материалы учитываются как вспомогательные, относятся к непрямым материальным затратам и включаются в общепроизводственные расходы. Каждая организация исходя из специфики производственного процесса самостоятельно решает какие материалы отнести к основным, а какие включить во вспомогательные.

● Прямые трудовые затраты

Прямые затраты на оплату труда включают в себя все расходы по оплате рабочей силы, непосредственно занятых в изготовлении продукции. К ним относится заработная плата операторов машин, основных рабочих. Прямые затраты на оплату труда являются переменными, их величина изменяется прямо пропорционально объему производства.

Затраты на оплату труда цехового управленческого персонала (мастеров, менеджеров, технологов), вспомогательного персонала нельзя прямо отнести на конкретный вид продукции, поэтому они являются непрямыми (косвенными), поэтому они рассматриваются как общепроизводственные. Деление расходов на оплату труда на прямые и косвенные зависят от конкретной ситуации. Так, например, дополнительная заработная плата основных рабочих, оплата за сверхурочную работу относится обычно к косвенным затратам.

● Общепроизводственные расходы

Общепроизводственные расходы возникают в производственных подразделениях – участках, цехах, производствах, переделах. Они тесно связаны непосредственно с производством. К ним относятся общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление производством.

Общепроизводственные расходы делятся на следующие группы:

1) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования:

— амортизация оборудования и транспортных средств;

— текущий уход и ремонт оборудования;

— энергетические затраты на оборудование;

— услуги вспомогательных производств по обслуживанию оборудования и рабочих мест;

— заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование;

— расходы на внутризаводские перевозки материалов, полуфабрикатов, готовой продукции;

— прочие расходы, связанные с использованием оборудования;

2) общецеховые расходы на управление (расходы по производственному управлению; затраты, связанные с подготовкой и организацией производства; содержание аппарата управления производственными подразделениями; амортизация зданий, сооружений, производственного инвентаря; содержание и ремонт зданий, сооружений, инвентаря; затраты на обеспечение нормальных условий работы; затраты на профориентацию и подготовку).

Основными особенностями их являются:

1) комплексный характер (отражают все экономические элементы затрат);

2) планируются и учитываются по местам их возникновения;

3) контролируются бюджетно-сметным методом;

4) распределяются косвенным путем между видами готовой продукции и незавершенным производством;

5) эти расходы распределяются сначала между производственными подразделениями по решению бухгалтера. В качестве базы распределения выбирается показатель, который наиболее соответствует накладным расходам каждого производственного подразделения. База распределения остается неизменной в течение длительного периода времени. На практике в качестве базы распределения берется:

а) время работы производственных рабочих (человеко-часы) – отражает затраты прямого труда;

б) заработная плата производственных рабочих, если она занимает больший удельный вес в общепроизводственных расходах;

в) машино – часы, если время обработки занимает большую долю;

г) прямые затраты, если стоимость основных материалов и основной заработной платы производственных рабочих составляет большую долю;

д) стоимость основных материалов;

е) объем произведенной продукции в натуральном или стоимостном выражении, если подразделение производит один вид продукции, при этом не учитывается трудоемкость продукции, выпускаемой разными подразделениями;

ж) нормативные ставки, рассчитываемые по предприятию в целом, либо для каждого подразделения отдельно (используют в тех случаях, если в подразделениях на все работы затрачивают одинаковое время).

Общепроизводственные расходы могут быть как условно – переменными, таки постоянными. Условно – переменными общепроизводственными расходами являются:

1) расходы энергоресурсов, необходимых для приведения в движение производственного оборудования, машин, механизмов;

2) расходы на текущий уход за оборудованием и рабочими местами;

Размеры этих расходов во многом зависят от объема производства.

Другие общепроизводственные расходы являются постоянными. К ним относятся: арендная плата, страховые взносы, амортизационные отчисления и т.п.

Прямые трудовые затраты и общепроизводственные затраты образуют группу добавленных затрат.

Вопросы, рассмотренные в материале:

  1. Разницу между расходами организации, затратами и издержками
  2. Сложности классификации расходов организации
  3. О необходимости системы контроля основных расходов
  4. Методы контроля затрат
  5. Пошаговую инструкцию разработки системы управления и контроля расходов организации
  6. 5 ошибок при построении системы контроля и учета расходов организации

Расходы организации – это естественный процесс, составляющий часть ее деятельности. Поддержание полноценного функционирования компании требует постоянных трат во многих сферах, например, в хозяйственной, кадровой, организационной и пр. И потому не стоит бояться издержек, главное, чтобы они не превышали доходы.

Однако не все затраты, связанные с функционированием организации, можно считать оправданными. Чтобы быть признанными таковыми, они должны соответствовать условиям и целям применения ресурсов. В противном случае такие траты будут признаны неправомерными, а значит, экономически невыгодными. Давайте же разберемся, что можно признать расходами компании и как они классифицируются.

Разница между расходами организации, затратами и издержками

  • Затраты организации – это выраженная в денежном эквиваленте стоимость всех ресурсов (материальных, трудовых, финансовых и пр.), которые в течение обозначенного времени понадобятся для изготовления продукции и последующей ее реализации.
  • Расходы организации – это документально зафиксированные затраты (за некоторый временной отрезок), необходимость которых обоснована экономически, а стоимость продукции, проданной в течение указанного времени, покрывает эти траты.
  • Издержки организации – это все то, что компании приходиться тратить на процесс изготовления продукции и ее последующей реализации.

Таким образом, показатель затрат складывается из следующих составляющих:

  • измерение и выражение в денежном эквиваленте имеющихся ресурсов;
  • определение цели предстоящих расходов, то есть обеспечат ли они весь процесс работы (и производство, и реализацию продукта) либо только какую-то отдельную его часть;
  • установление временных рамок, то есть средства предполагается истратить на продукт в заданный срок.

Важный момент, касающийся затрат: если оказалось, что какая-то их часть не была использована в производстве, не была списана или списана лишь частично именно на оговоренную продукцию, то оставшиеся излишки оцениваются как запасы (сырьевые, материальные, резервы в виде готовой продукции или те, что вложены в незаконченное производство и пр.).

Расходы организации в Положении по бухгалтерскому учету определяются как снижение экономической прибыльности предприятия, обусловленное тратой активов (в виде денег либо какой-либо собственности), или (и) если пришлось принять на себя исполнение непредвиденных обязательств (и это потребовало израсходовать часть капитала). Снижение размеров вкладов по инициативе собственников или участников здесь в расчет не принимается. Причем доходы и расходы организации будут признаны в бухгалтерском учете и официальных отчетах лишь при условии соблюдения определенных условий.

Финансовые расходы организации (по Налоговому кодексу РФ) – это затраты, которые несет налогоплательщик (организация). Причем эти траты должны быть обоснованы и подкреплены соответствующей документацией. Они признаются обоснованными, если их экономическая выгодность грамотно оценена и представлена в денежном эквиваленте. Документальным подтверждением служат документы, составленные с соблюдением действующих в РФ законов.

Расходы организации – это любые виды затрат, направленные на деятельность, результатом которой станет получение прибыли. Здесь стоит упомянуть, что налоговые расходы организации и траты на ведение бухгалтерии имеют совершенно иную квалификацию.

К расходам не применим такой термин, как запасоемкость (так могут характеризоваться лишь затраты), то есть они не являются активом организации. Расходы, как показатель, участвуют в процессе расчета прибыли и фиксируются в отчете прибыли и убытков. Иногда получается, что «затраты» и «расходы» – это одно и то же, но понятие «затраты» все же более широкое.

«Издержки» – это термин, который в экономике характеризует затраты на производство продукта или услуги (полностью или какой-то его части).

Опять же, есть специалисты, которые отождествляют понятия «затраты» и «издержки». Это не совсем верно, более широким определением являются «издержки».

Под издержками понимаются абсолютно все траты на изготовление продукции и ее реализацию (либо в полном объеме, либо какой-то части). Издержки производства, к примеру, складываются из материальных, человеческих, денежных и иных ресурсов.

Также к издержкам относятся иные расходы особого характера. Это, к примеру, социальные выплаты (в виде единого налога), а также те, что связаны с наличием бракованной продукции, расходы на гарантийное обслуживание и пр. Лишь при определенных обстоятельствах показатели «затраты на производство» и «издержки производства» могут обозначать одно и то же.

Сложности квалификации расходов организации

На сегодняшний день расходы организации в учетной политике классифицируются несколькими способами. Если говорить об их типах, то выделяют следующие:

  • Одноэлементные, а именно те, что идут на пополнение запасов сырья, ресурсов и расходы организации на оплату труда.
  • Накладные (их еще называют косвенными). Это расходы организации на налоги (в том числе НДС), на износ оборудования, всевозможные выплаты, административные и хозяйственные расходы организации.
  • Особые траты. В эту категорию входят издержки на производство моделей, оплата почтовых услуг, премии и иные выплаты сотрудникам, транспортные расходы организации.

Если рассматривать с точки зрения места формирования расходов, то они классифицируются так:

  1. Траты на приобретения сырья, материалов, выплаты персоналу и за аренду площадей.
  2. Издержки производства, расходы организации на работников (зарплаты).
  3. Всевозможные административные выплаты (связанные с управленческой системой).
  4. Траты на организацию и осуществление сбыта.

Если классифицировать существующие виды расходов с точки зрения занятости, то они бывают:

  • переменные, то есть меняющиеся вместе с ростом или снижением объема производства;
  • постоянные расходы организации, не связанные с объемом выпускаемой продукции, а именно налоги, плата за аренду помещений, траты на амортизацию.

За показателями расходов организации необходимо тщательно следить и в обязательном порядке фиксировать. Если исходить из объемов производства, то затраты классифицируются следующим образом:

  • Пропорциональные, то есть когда затрат ровно столько, сколько необходимо для существующего объема производства. Это деньги на приобретение материалов (основных и вспомогательных).
  • Сверхпропорциональные. Они появляются, когда предприятие работает сверхурочно или, например, приходится перезагружать машины. Тогда расходы организации выше, чем коэффициент производства.
  • Субпропорциональные. Это траты на какие-то глобальные действия, к примеру, на закупку оптовых партий сырья и т. п.

Чтобы высчитать для предприятия налог на прибыль, необходимо учесть все материальные расходы организации. Они складываются из трат на:

  1. Закупку сырья, основных и вспомогательных материалов, необходимых в производстве товара (или для оказания услуги).
  2. Приобретение необходимого инструмента и инвентаря, рабочей одежды для сотрудников, а также средств защиты (персональной и коллективной), наличие которых требуется по закону.
  3. Закупку упаковочных материалов, подготовку продукции к продаже, оплату испытательных тестов и осуществления контроля по качеству.
  4. Приобретение необходимых комплектующих либо изделий, монтируемых в процессе производства, либо полуфабрикатов, с которыми работает предприятие.
  5. Оплату всех ресурсов, расходуемых на отопление занимаемых площадей и на повышение производственных мощностей (здесь имеются в виду все виды используемого топлива и энергии, а также вода).
  6. Охрану окружающей среды. Имеется в виду оплата разрешенных выбросов, очистка сточных вод, утилизация отходов, представляющих опасность.
  7. Оплату услуг, которые приходится использовать предприятию в процессе производства (транспортные, грузовые, почтовые, осуществление контроля качества и пр.).

Под материальными расходами понимаются деньги, которых будет достаточно, чтобы покрыть все затраты, связанные с производством.

Все, что предприятие тратит на изготовление определенной продукции и касается ее себестоимости, – это прямые расходы организации:

  • Если речь идет о промышленном предприятии, то это сырье и материалы, комплектующие, полуфабрикаты, энергетические ресурсы, зарплаты и пр.
  • Для сельскохозяйственного предприятия – это зарплаты, страховки, социальные выплаты, деньги на рассаду и семена для посадки, удобрения, корма для животных, расчет за транспортные услуги.
  • В строительных компаниях – это зарплаты, деньги на закупку сырья, материалов, инструмента, конструкций и т. д. А также траты, связанные с эксплуатаций строительного оборудования, спецтехники.
  • Если речь идет о научной компании, то здесь прямые расходы – это средства на приобретение спецоборудования, используемого в научных экспериментах, зарплаты сотрудникам, оплата услуг сторонних предприятий, привлекаемых для выполнения некоторых видов работ.

Необходимость системы контроля основных расходов

Денежные расходы организации обязательно следует контролировать, в этом и состоит главная функция управления средствами предприятия. Его успешность во многом зависит именно от того, насколько грамотно осуществляется этот контроль. В процессе работы могут потребоваться изменения в планах и организационных мероприятиях, быстрое принятие управленческих решений. Проверка подразумевает отслеживание достигнутых результатов и эффективную управленческую деятельность.

«ДЕЙСТВУЙ ВСЕГДА СРАЗУ! НЕ ОТКЛАДЫВАЙ НА ПОТОМ!». Видео от Бизнес Молодости:

Современные специалисты выделяют три основных этапа организации контроля:

  1. Подготовка стандартных нормативов для предстоящей деятельности и определение затратных норм.
  2. Анализ достигнутых показателей, сравнение их с установленными нормами, определение несоответствий.
  3. Принятие мер по исправлению ситуации, работа над удержанием положительной динамики и ликвидация отрицательной.

Организация контроля затрат преследует несколько основных целей:

  • использование ресурсов с максимальной пользой, привлечение всего потенциала предприятия;
  • повышение конкурентоспособности компании, принятие действенных мер по обеспечению ее финансовой независимости;
  • оперативное реагирование на возможные изменения.

Еще одна важная цель налаживания контроля расходов организации – обеспечение достаточного объема затрат, а также разумного и экономного использования средств. Для этого органы проверки, имея все полномочия, действуют следующим образом:

  • устанавливают объем затрат (реальных или прогнозируемых);
  • оценивают достигнутые результаты, сопоставляют их с намеченными нормами, определяют, насколько рационально используются средства;
  • находят причины отклонений;
  • изучают, насколько серьезны эти отклонения и как они отражаются на работе компании;
  • принимают необходимые корректирующие меры.

Виды контроля расходов организации выделяют следующие:

  1. Предварительный этап контроля.

    Имеется в виду оценка целесообразности предстоящих трат еще до того, как их объемы сгенерированы и утверждены. Процесс выполняется посредством согласования договоров и сопоставления их с составленной сметой. Таким образом размер затрат будет оптимальным и достаточным для осуществления эффективной деятельности предприятия в рамках имеющегося бюджета.

    Процесс предварительного контроля затрагивает изучение заявок на закупку ресурсов, отслеживание их использования в соответствии с установленными нормами (по статьям расходов и с учетом областей, в которых они сформировались).

  2. Контроль в процессе хозяйственной деятельности (текущий).

    Осуществляется уже непосредственно в ходе работы предприятия. Тут не обойтись без обратной связи, то есть необходимо иметь информацию о выполняемых работах, количеству истраченных средств по всем участкам производства. Следует учитывать сведения касательно условий осуществления деятельности на всех ее этапах.

  3. Завершающий этап контроля.

    На данной ступени происходит оценка достигнутых показателей и сопоставление их с намеченными объемами общих расходов организации. Задача руководителей здесь – установить, насколько допустимы имеющиеся отклонения.

    На завершающем этапе контроля едва ли не первоочередной задачей становится выявление причин, по которым образовались отклонения. Тут важно определить факторы, из-за которых возник перерасход, и изыскать возможности для более экономного использования средств. Когда причины отклонений станут ясны, можно будет вносить обоснованные изменения в деятельность предприятия (причем и на этапе планирования тоже).

Методы контроля затрат

Метод

Сущность метода

Условия применения метода

Директ-костинг

Регулярные накладные расходы не включаются в себестоимость выпускаемого продукта, в процессе возникновения их относят либо к прибыли, либо к убыткам.

Для работы достаточно данных регулярной финансовой отчетности, иные процедуры учета не требуются.

Размер постоянных накладных затрат или объем запасов (остатков) не влияет на прибыль по выбранному периоду.

Процесс распределения накладных затрат становится менее трудоемким, при этом видна доля каждого вида продукции в общей прибыли предприятия.

Данный метод (как и стандарт-хостинг) дает возможность оптимизировать производство, обоснованно устанавливать расценки (если, например, запускается в производство новый продукт), принимать решения о том, брать новые заказы либо нет.

При этом предприятие само решает, выпускать продукцию самостоятельно либо закупать у поставщиков

Затраты изначально планируются по двум категориям: как постоянные и как переменные.

Не всегда можно четко определить, к какому виду относятся те или иные затраты (постоянные они или переменные).

Постоянным затратам придается второстепенное значение.

Финансовый результат необъективен по причине изменения (в большую или меньшую сторону) стоимости продукции, выпущенной раньше.

Дорогостоящие и трудоемкие в технологическом плане проекты производят впечатление весьма прибыльных, в то время как нередко это лишь иллюзия

Абсорбшен-костинг

Все расходы, в том числе и накладные, учитываются при расчете себестоимости.

Состав расходов организации не делится по категориям на постоянные и переменные затраты.

Результаты работы предприятия в денежном эквиваленте определяются с достаточно большой точностью.

Наглядно видно, насколько доходы от продаж (по каждому виду деятельности или продукции) покрывают все виды затрат (как постоянные, так и переменные).

Есть возможность обоснованно решать, браться за новые заказы или нет

Применяется такой подход вычисления накладных затрат, при котором последние можно спрогнозировать максимально точно применительно к единице выпускаемой продукции.

Накладные затраты распределяются условно и в ретроспективе.

Реальная себестоимость единицы продукции становится ясна по окончании выбранного периода.

Накладные затраты распределяются достаточно условно.

Затраты, не идущие конкретно на производство, все равно учитываются при выведении показателя себестоимости. Процедуры учета и ведения расчетов достаточно сложны. На характере проведения затрат не отражаются в должной мере объемы производства

Стандарт-костинг

Для каждого вида затрат устанавливаются логично оправданные нормы, достаточные для производства единицы продукции. Учет трат ведется по отдельности (для тех, что соответствуют установленным нормам, и для тех, что не совпадают с ними).

Метод позволяет собрать достаточно информации для углубленного и полного анализа затрат и осуществления контроля над ними. При формировании трат четко видно несоответствие между фактическими результатами и запланированными.

Себестоимость высчитывается легко, учетной работы для этого требуется минимум. Менеджеры всегда своевременно проинформированы о предстоящих производственных затратах

На предприятии действует система нормативов и норм.

Метод подходит для предприятий, где затраты периодически повторяются.

Результативность использования метода напрямую связана с наличием качественной нормативной базы.

Есть виды затрат, нормы по которым установить затруднительно

Метод ABC

Вся работа предприятия контролируется с точки зрения выполнения отдельных процессов (операций). То есть определяется размер затрат на осуществление процессов (операций), необходимых для производства определенного продукта или для работы предприятия в течение выбранного отрезка времени.

Накладные затраты четче сопоставляются конкретным видом продукции, а себестоимость высчитывается более точно

Процедура формирования счета по расходам организации неразрывно связана с поступающими данными

Практикуется четкое разграничение видов деятельности и соответствующих им процессов (операций).

Персонал прошел необходимое дополнительное обучение.

Потребуются дополнительные затраты на управление, так как придется усовершенствовать систему бухучета и информационного обеспечения

Таргет-костинг

Метод предусматривает маркетинговый подход к организации производственного процесса.

Для новых видов продукции отдельно высчитываются целевые затраты.

Объемы затрат контролируются еще в процессе разработки продукта.

Себестоимость высчитывается с учетом желаемой отпускной цены и ожидаемой прибыли, после чего все службы компании прилагают максимум усилий для обеспечения этой намеченной себестоимости. По сути, данный метод – это действенный инструмент выстраивания стратегии контроля расходов организации

Хорошо налаженное взаимодействие между всеми подразделениями компании.

Использование данного метода на постоянной основе.

Обязательный регулярный контроль использования бюджета.

Грамотное маркетинговое прогнозирование и продвижение на рынке (как самой компании, так и ее продукции).

Процесс снижения затрат может оказаться довольно длительным или потребовать значительных вложений.

Себестоимость получится снизить до желаемой планки лишь при условии, что предприятие обладает достаточным для этого техническим оснащением

Кайзен-костинг

При таком подходе вместо того, чтобы контролировать размеры трат в пределах допустимых границ, все усилия сводятся к максимально возможному снижению любых издержек.

Таким образом, размер себестоимости изготовления продукции достигает целевого значения.

Метод лучше всего подходит для оперативного контроля и управления тратами.

Показатели расходов организации постоянно снижаются и удерживаются на необходимом уровне

Эффективен при постоянном использовании.

Требует регулярных мер по усовершенствованию производства и в таком случае оказывается весьма результативным.

Важно обеспечить сотрудникам достаточную мотивацию, сформировать в коллективе такую корпоративную культуру, которая будет способствовать максимальному вовлечению в производственный процесс

CVP-анализ (определение точки безубыточности)

Здесь все отталкивается от трех основных показателей, а именно: от расходов организации, доходов от продаж и величины прибыли. Высчитывается, какую необходимо получать оптимальную выручку от продаж (учитывая объемы постоянных и переменных затрат предприятия на производство единицы продукции). Таким образом, определяются показатели по тратам, близкие к запланированным или хотя бы говорящие о том, что компания не работает в убыток

Метод применим при условии, что предприятие придерживается системы допущений. Имеется в виду, что цена держится постоянной, отдельно рассматриваются постоянные и переменные затраты, а их объемы максимально приближены к запланированным.

Если необходимо графическое отображение, то это возможно при условии, что компания выпускает не более 3 видов продукции

Все существующие затраты делятся на переменные (на их величину прямо влияет объем выпускаемой продукции) и постоянные (не зависящие от объемов производства). В реальности это трудновыполнимая задача.

Как только какие-то показатели меняются (любые из затрат, цены, объемы продаж), меняются и результаты работы.

Если компания выпускает больше трех видов продукции, отобразить процесс графически не получится.

Изначально предполагается, что производительность труда (а от нее напрямую зависят переменные затраты) не меняется с течением времени или с изменением масштаба производства. Также предполагается, что качественно структура и система предприятия не меняется

Бенчмаркинг затрат

Существующая модель управления затратами сравнивается с методами, применяемыми на предприятиях, занимающих лидирующие позиции в отрасли. И затем принимаются меры по оптимизации

Важно не ошибиться с выбором компании, на которую будет идти равнение.

Немаловажно иметь достаточно сведений о том, каковы результаты применения выбранных мер на эталонном предприятии

Передовой опыт следует использовать систематически и целенаправленно

Пошаговая инструкция разработки системы управления и контроля расходов организации

Шаг 1. Формирование организационных единиц по управлению расходами.

Формирование системы контроля затрат начинается с организации сбора данных, их грамотной обработки и оперативной передачи. Для этого предстоит выявить:

  • какие именно подразделения компании тратят средства, контролируют и учитывают эти траты;
  • кому и в каком порядке эти подразделения подчиняются;
  • как они взаимодействуют с другими подразделениями;
  • какую и перед кем несут ответственность;
  • в каких документах отражаются операции по использованию средств;
  • каковы функциональные обязанности каждого сотрудника.

Все это – работа отдела кадров, но при поддержке со стороны финансово-экономического и производственного отделов, бухгалтерии, отдела снабжении и иных.

Задача финансово-экономического отдела – подготовить необходимые для работы системы контроля элементы:

  1. Документ, освещающий меры ответственности, в том числе, материальной.
  2. Информацию о том, какие подразделения используют средства компании (центры затрат).
  3. Образцы для ведения документации по всевозможным списаниям (товаров, запасных частей, сырьевых материалов, учету отработанных часов и пр.).
  4. Нормативные ограничения по использованию сырья, материалов, топлива и прочим расходам организации (включая нормы выработки).
  5. Ограничения по регламенту на предоставление необходимых данных.

Здесь же, на начальном этапе, формируются основы методологии управленческого учета, продумываются стимулирующие меры для сотрудников, размеры штрафов за нарушения требований к работе (в том числе санитарных норм и несоблюдение технологического процесса).

Шаг 2. Информационное обеспечение учета расходов.

Важно наладить оперативный сбор необходимых данных по использованию средств компании и позаботиться об их достоверности. Это задача финансово-экономического отдела и IT-службы.

Шаг 3. Планирование расходов.

Этим занимается финансово-экономический отдел. Здесь планируются все предстоящие затраты, в том числе отчисления по налогу на расходы организации. В планы включаются и иные показатели с использованием действующей системы планирования и применения бюджетных средств.

Шаг 4. Оперативный контроль расходов.

Данная задача возлагается на сотрудников именно тех подразделений, где непосредственно осуществляются затраты. Для этого необходимо:

  • регистрировать все расходы организации в каждом из центров затрат;
  • анализировать, насколько реальные затраты отличаются от запланированных;
  • оперативно отправлять информацию в отдел по сбору и анализу данных по затратам.

Шаг 5. Учет расходов.

Финансово-экономический отдел собирает в системе управленческого учета сведения по хозяйственной деятельности предприятия, и вся информация по операциям вливается в систему бухучета (здесь к работе подключается бухгалтерия).

Шаг 6. Анализ расходов.

Собранные реальные данные следует сопоставить с запланированными показателями, найти отклонения, определить, почему они образовались и на каких этапах производства. Специалисты изучают состав и динамику затрат, анализируют их целесообразность и эффективность. Это задача финансово-экономического отдела, подающего итоговый отчет генеральному директору. В нем дается оценка выявленным значительным отклонениям на фоне общих запланированных издержек.

Шаг 7. Разработка управленческих решений.

Теперь на основании данных, полученных на предыдущем этапе, службы, на которые возложены задачи учета, анализа и контроля затрат, формулируют рекомендации для оптимизации финансовой политики и управления бюджетом. К примеру, может быть предложено изменить существующие нормативы, пересмотреть подход к ценообразованию, поменять структуру расходов. Генеральный директор выносит управленческие решения по данному вопросу именно на основании самых экономически продуманных и перспективных предложений.

5 ошибок при построении системы контроля и учета расходов организации

Ошибка 1. Непродуманная последовательность действий.

Процесс управления расходами должен быть неразрывно связан со всей системой управления компании.

Ошибка 2. Слабая информированность.

Все данные о расходах сырья, топлива, любых материалов и ресурсов должны собираться и передаваться максимально оперативно.

Ошибка 3. Много лишней информации.

Не следует прилагать слишком много усилий для работы с незначительной информацией, это приводит только к дополнительным затратам как времени, так и средств предприятия.

Ошибка 4. Недостаточное внимание к возможным изменениям.

Факторов, влияющих на изменение объема, состава и структуры расходов организации, может быть множество, и, осуществляя управление, их обязательно следует учитывать.

Ошибка 5. Недостаточная обратная связь.

Чтобы работа давала ожидаемый результат, важно, чтобы все сотрудники подразделений компании (начиная от руководителей и заканчивая рядовыми сотрудниками) четко понимали свои функции и действовали сообща.

Нельзя не упомянуть, что существующая традиционная система контроля не лишена недостатков:

  1. В современных условиях ведения бизнеса для осуществления контроля затрат недостаточно просто найти виновного, как это принято в традиционном подходе.
  2. Большое значение имеют и нефинансовые показатели, про которые нередко забывают.
  3. Традиционный подход чаще не предусматривает принятие решений на перспективу и использование принципов субоптимизации.
  4. Контроль в традиционном понимании все внимание направляет на исследование положения дел внутри компании, обделяя вниманием общую бизнес-среду. В результате идет лишь сравнение достигнутых показателей с запланированными, но не с показателями конкурентов. А между тем, эти данные имеют очень большое значение. Систему контроля следует организовывать разумно, не «пережимать», в противном случае работники будут стараться «подтянуться» к моменту контрольных проверок, не стремясь целенаправленно к выполнению поставленных задач.
  5. Предприятие не столкнется с перечисленными трудностями, если на нем будут приняты разумные стандарты для работы, налажена обратная связь и намечены пусть не очень простые, но выполнимые цели. Чрезмерный контроль – это лишнее, а вот система вознаграждений за успехи быть должна.

Как строить бизнес во время кризиса. Видео от Бизнес Молодости:

Сейчас многие руководители предприятий отчетливо понимают, что хорошую прибыль уже невозможно получить без жесткого контролирования расходов организации. Компании-конкуренты «не дремлют», внедряют новые технологии, современнейшее оборудование, выводят управление на новый качественный уровень.

Простым поднятием цен сверхприбыль уже не заработать. Укреплять свои позиции на рынке следует неценовыми методами: повышать качественные характеристики продукции, давать гарантии на обслуживание, организовывать оказание дополнительных услуг. Грамотный контроль затрат позволит снизить их объемы, а если удастся удерживать качество продукции на должном уровне, то предприятие безусловно станет лидером в занимаемой нише.



КОНТРОЛЬ И АНАЛИЗ В СИСТЕМЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ

О.Г. ТАНАШЕВА, кандидат экономических наук, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита

Т. С. РЯБОВА,

старший преподаватель кафедры бухгалтерского учета и аудита Челябинский государственный университет

Финансовые результаты деятельности и финансовое состояние коммерческой организации определяются совокупностью внешних и внутренних факторов. При этом решающая роль в эффективности деятельности принадлежит внутренним факторам: организационно-техническим условиям, состоянию и использованию ресурсов. Результаты воздействия этих факторов на эффективность деятельности находят отражение прежде всего в объемах реализации, а также величине и структуре затрат. Именно затраты являются одним из главных объектов управления. В то же время эффективное управление затратами приводит к увеличению прибыли и росту показателей рентабельности.

Управление затратами направлено на повышение степени обоснованности затрат и обеспечение качественного контроля за их формированием в целях поиска резервов повышения эффективности производственно-хозяйственной деятельности организации.

Анализ и контроль выступают важными элементами системы управления затратами (рис. 1).

Контроль и анализ затрат обеспечивают решение оперативных управленческих задач, а их результаты позволяют измерять и оценивать эффективность хозяйствования как экономического субъекта в целом, так и его отдельных подразделений.

Нормативная база -► Планирование затрат Учет затрат

Регулирование затрат

Анализ затрат

Рис.1. Взаимосвязь функций управления затратами

Необходимость осуществления данных функций управления затратами предъявляет определенные требования к их классификации. При этом приоритетная роль отводится функции контроля, поскольку анализ является функцией, обслуживающей процессы планирования, регулирования и контроля.

Осуществление этих процессов с помощью анализа позволяет получить ответы на следующие вопросы: насколько велики отклонения фактических затрат от плановых (либо нормативных), чем это вызвано, есть ли возможность их корректировки.

Деятельность, направленная на регулирование и контроль затрат, требует установления связи между затратами, доходами и эффективностью управленческих воздействий на затраты конкретных ответственных лиц. Именно поэтому большое значение приобретает организация учета затрат по центрам ответственности и местам возникновения.

Вместе с тем целенаправленное воздействие на затраты требует их классификации в целях обеспечения эффективного управления доходностью организации. Многочисленные классификации, представленные в научной литературе, не отражают их взаимосвязи с конкретными функциями управления.

Управление затратами требует новых подходов к выбору принципов группировки затрат, позволяющих организовать систему контроля и своевременно реагировать на негативные моменты роста затрат.

В целях контроля и регулирования уровня затрат пред-

Контроль за отклонением затрат

Таблица 1

Признак группировки Группы затрат Содержание

1. Степень регулируемости 1.1. Регулируемые 1.2. Нерегулируемые Затраты по центрам ответственности, величина которых зависит от регулирующих воздействий на них со стороны менеджеров предприятия по уровням управления Затраты, возникновение которых не зависит от менеджера центра ответственности: они носят внешний по отношению к нему характер

2. Направленность воздействия на результаты деятельности 2.1. Эффективные 2.2. Неэффективные Затраты, в результате осуществления которых предприятие получает доходы от реализации продукции, для выпуска которой они были произведены Затраты непроизводительного характера, в результате осуществления которых не ожидается получения доходов

3. По отношению к нормативам 3.1. В пределах норм (смет) 3.2. Отклоняющиеся от норм (смет) Затраты по нормируемым видам и статьям, полностью соответствующие установленным нормам (или сметам) Затраты по видам и статьям, отклоняющиеся от норм (смет) как в сторону их превышения, так и в сторону уменьшения

лагается их классификация: по степени регулируемости, направленности воздействия на результаты деятельности, по отношению к нормативам (табл.1).

Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия (применяемой технологии, типа организационной структуры и др.), а потому универсальной методики классификации затрат по степени регулируемости не существует, — ее можно разработать в привязке к конкретному предприятию. Степень регулируемости производственных затрат будет различаться в зависимости от следующих условий:

от длительности периода времени (при значительном периоде появляется возможность воздействовать на те затраты, которые в коротком периоде считаются заданными);

от полномочий лица, принимающего решения (затраты, которые являются заданными на уровне начальника цеха, могут . оказаться регулируемыми на уровне директора предприятия). Анализ регулируемых затрат необходим для определения отклонений фактических затрат от плановых.

Регулируемые затраты, таким образом, являются подконтрольными для менеджеров, а нерегулируемые — неподконтрольны для них:

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

так, косвенные расходы распределяются по центрам ответственности независимо от них, и поэтому для менеджеров этих центров они являются неподконтрольными.

К неэффективным затратам прежде всего относят расходы, связанные с различными отклонениями от нормального хода производственно-хозяйственного процесса, вызывающими потери в производстве: потери от брака, простоев, недостачи незавершенного производства и материальных ценностей на общезаводских складах и в цеховых кладовых, порча материалов и др. Обязательность выделения неэффективных расходов диктуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

Выделение третьего признака группировки необходимо для определения эффективности работ подразделений путем оценки соответствия фактических затрат нормативным (плановым) или фактической себестоимости ее нормативному (плановому) уровню.

Предложенные признаки классификации затрат с позиции их контроля представляют особую практическую значимость для выработки методов и приемов контроля за затратами, а также позволяют обеспечить:

повышение степени обоснованности исчисления себестоимости продукции;

более широкие возможности использования учетной информации для обоснования управленческих решений; организацию текущего контроля в системе управления за их формированием на, предприятии.

Экономический анализ, являясь связующим звеном для функций управления затратами, позволяет в процессе осуществления контроля за ними получать количественную и качественную информацию о затратах, использование которой способствует:

усилению обоснованности нормативных расходов и смет затрат; получению объективной картины об эффективности использования производственных ресурсов;

выявлению внутренних резервов экономии и рационального осуществления затрат; обоснованию оптимальных управленческих решений.

Содержание задач анализа определяется целями его проведения в интересах внутренних пользователей результатов этого анализа. Как показывает практика, цель анализа определяется прежде всего вариантами развития экономического субъекта в ближайшей перспективе. Их можно свести в две группы:

1. Если не предполагается вносить серьезных изменений в характер, структуру и масштабы деятельности, то главной целью анализа является оценка достигнутых результатов с позиции соответствия фактической величины и уровня затрат базовым значениям (прошлого периода, сметы, плана). В этом случае основными задачами анализа являются: анализ исполнения смет затрат; анализ затрат по местам возникновения и центрам ответственности; анализ обобщающих показателей, отражающих эффективность затрат: производительности затрат, затрат на рубль продукции, рентабельности затрат; анализ динамики и структуры затрат по ^ экономическим элементам и статьям калькуляции;

факторный анализ себестоимости; анализ себестоимости единицы продукции. Результатом решения этих задач является выявление внутренних резервов экономии и рационального осуществления затрат.

2. Если планируется внести существенные изменения в характер и масштабы деятельности организации, предполагающие освоение новых направлений деятельности и видов продукции, и связанное с этим дополнительное привлечение инвестиций, то главными задачами анализа в этом случае являются:

изучение затрат по стадиям жизненного цикла изделия;

сравнительный (межхозяйственный) анализ;

анализ затрат в целях управления безубыточностью;

оценка величины и уровня затрат по различным вариантам управленческих решений альтернативного характера и др. Результатом решения данной группы задач должен быть выбор наиболее оптимальных вариантов решений с позиции их экономичности и эффективности.

Взаимосвязь этапов и содержание анализа затрат отражает следующая схема (рис.2).

Рассмотрим суть методики анализа по этапам.

Для анализа общей величины, динамики и структуры затрат по экономическим элементам либо статьям затрат может быть использован следующий макет (табл. 2).

По данным табл. 2 решаются следующие задачи:

оценка динамики затрат по общей величине и экономическим элементам (гр. 9 и 10); оценка напряженности сметы затрат и ее исполнения (гр. 7, 8, 11, 12); оценка вклада каждого элемента в формирование затрат (гр. 1, 3, 5); изучение структурных сдвигов в составе затрат во взаимосвязи с отраслевой и производственной спецификой деятельности (гр. 2, 4, 6).

Таблица 2

Отчетный период Изменения

Группы затрат Базисный фактические по сравнению

период по смете фактически по смете с базис, периодом со сметой

Сум- Уд. Сум- Уд. Сум- Уд. Сум- % Сумма % Сумма %

ма вес ма вес ма вес ма

А 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 И 12

^п^^^Нгеасий аЯамс^

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

8 (23) — 2004

Рис.2. Блок-схема этапов анализа затрат

Для оценки эффективности затрат необходимо определить и изучить следующие показатели (табл. 3).

Превышение динамики стоимости продукции над динамикой стоимости затрат в индексе рентабельности может свидетельствовать о росте рентабельности продукции (продаж), так как увеличение доходов опережает увеличение затрат.

Если же при этом индекс цен по продукции больше индекса цен по затратам, то это свидетельствует о том, что увеличение затрат

в условиях инфляции компенсируется увеличением цен на продукцию.

Условием для расчета приведенных коэффициентов является наличие данных о динамике цен на продукцию, а также цен, ставок и тарифов по видам затрат.

Если предприятие осуществляет учет по центрам затрат, то целесообразно изучить затраты по этим центрам, что позволит выделить подразделения с наибольшей долей затрат по экономическим элементам и определить приоритеты для дальнейшего анализа.

Таблица 3

Показатели Техника расчета Сущность показателей

Коэффициенты производительности затрат Выручка — нетто от продаж Кпз = Сумма затрат по эконом, элементам Характеризуют роль отдельных видов затрат в формировании выручки, т.е. отдачу затрат

Индексы рентабельности (/ре»т) Индекс стоимости ^ __ продукции (/(7/7) рент’ Индекс стоимости затрат (1гр) Характеризуют рентабель-ность продукции и эффективность ценовой политики предприятия

Индексы возмещения затрат (/м) Индексы цен по 1 __ продукции(1р(д)) ю Индексы цен по затратам (1р(г))

Показатель затрат на рубль продукции (Зр) является важной качественной характеристикой эффективности затрат. Он отражает величину затрат, приходящихся на рубль продукции. Общая формула его расчета:

Зп = Себестоимость / Стоимость р /

продукции X продукции

Роль показателя проявляется в том, что его использование позволяет:

1) характеризовать связь между затратами и прибылью через уровень рентабельности продаж (Урп):

У =(1-3) 100;

рп у Р

2) проводить межхозяйственные и внут-риотрослевые сравнения для оценки конкурентоспособности продукции.

На уровень и динамику этого показателя влияют:

— факторы первого порядка: структура продукции, уровень цен на нее (р), себестоимость единицы продукции (с), что отражает следующая факторная модель:

Ид с

где д — физический объем продукции.

При этом, если на предприятии учет затрат ведется по системе «директ-костинг», то модель расширяется путем дифференциации» затрат на условно-переменные и условно-по-стоянные:

у ФЗ

3 = + -,

Р

ЯР ЯР

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

где V — удельные переменные затраты на единицу продукции,

ФЗ — общая сумма постоянных (фиксированных) затрат.

Применение одного из приемов детерминированного факторного анализа позволяет получить количественную оценку влияния каждого из факторов на изменение затрат на рубль продукции.

Факторный анализ общей величины затрат (себестоимости продукции) целесообразно начать с так называемых факторов первого порядка, т.е. затратообразующих. Так, по данным отчета о прибылях и убытках можно получить представление о влиянии на полную себестоимость реализованной продукции следующих факторов:

Полная се- Производ- Расходы Управ-

бестоимость ственная + на про- + ленче-

реализован- = себестои- дажу ские

ной про- мость реа- расходы

дукции лизованной продукции

На основе данных формы № 5 (Приложения к балансу) можно расширить круг факторов, влияющих на себестоимость продукции, исходя из следующей модели:

При этом увеличение себестоимости происходит вследствие:

возрастания величины затрат на производство;

сокращения стоимости остатков незавершенного производства; снижения расходов будущих периодов;

Себестоимость базисного периода (С0) Себестоимость анализируемого периода (СО

Фактически о) На объем продукции анализируемого периода (2) В ценах и тарифах базисного периода (3) Фактически (4)

Изменение за счет объема продукции

К)

(2-1)

Изменение за счет структуры и себестоимости единицы изделия

К)

(3-2)

Изменение за счет цен и тарифов по элементам затрат

А С

(4-3)

Общее изменение себестоимости

(Лс)

(4-1)

Рис. 3. Блок-схема факторного анализа затрат

увеличения резервов предстоящих расходов и платежей.

Факторами второго порядка, влияющими на изменение общей величины себёстоимос-ти реализованной продукции, являются объем продукции, ее структура, себестоимость Единицы, цены и тарифы по элементам затрат.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Представление об алгоритмах расчетов для оценки влияния перечисленных факторов дает следующая схема (рис.3).

При этом перерасчет затрат базисного периода на объем продукции анализируемого периода целесообразно осуществлять только по переменной части затрат.

Анализ по экономическим элементам либо статьям затрат — наиболее трудоемкий

процесс, требующий привлечения информации из данных аналитического бухгалтерского, оперативно-технического и статистического учета. Глубина анализа непосредственно зависит от качества организации всех видов учета на предприятии.

Важным условием обеспечения комплексности в проведении анализа является классификация факторов. Общеизвестно, что создание универсальной классификации, обеспечивающей решение задач всех функций управления, весьма проблематично. Поэтому остановимся лишь на внутрихозяйственных факторах, оказывающих влияние преимущественно на величину прямых материальных и трудовых затрат (табл.4.).Для осуществления

Таблица 4

Группы факторов Влияют на прямые затраты

Материальные Тр1 вдовые

факторы второго порядка факторы третьего порядка факторы второго порядка факторы третьего порядка

1. Масштабы и структура производственной мощности Объем продукции Структура продукции Спрос на продукцию Структура поставляемых ресурсов Объем продукции Структура продукции Спрос на продукцию Профессионально-квалификационный состав кадров; условия производства

2. Состояние техники и технологии Материальные затраты на единицу продукции Удельный расход материалов на единицу продукции; цены на едйницу материалов; отходы материалов; брак в производстве Расходы на оплату труда в расчете на единицу продукции Трудоемкость единицы продукции; сложность выполняемых работ; ставки оплаты труда за единицу трудоемкости; нерациональные затраты рабочего времени на наладку оборудования; простои из-за поломки и ремонта оборудования

Продолжение таблицы 4

Группы факторов Влияют на прямые затраты

Материальные Тр< вдовые

факторы второго порядка факторы третьего порядка факторы второго порядка факторы третьего порядка

3. Состояние организации производства, труда и управления Объем продукции Материальные затраты на единицу продукции Полнота поставок сырья и материалов Замена материалов; качество материалов; обоснованность нормативов расхода материалов; отходы материалов Объем продукции Расходы на оплату труда в расчете на единицу продукции Простои; нерациональные затраты рабочего времени; обеспеченность кадрами; Совмещение профессий; расширение зон обслуживания; обоснованность норм труда; система стимулирования труда

анализа применяется совокупность обобщающих и частных показателей а также факторных моделей. По материальным затратам такими показателями являются, например, материал оотдача (или материалоемкость), удельный расход материалов на единицу продукции, чистый вес изделия и т.п.; по трудовым затратам — зарплатоотдача (или зарплатоем-кость), удельный вес прямых трудовых затрат в составе общей величины расходов на оплату труда или себестоимости продукции и др.

Типовыми детерминированными факторными моделями, наиболее часто используемыми при анализе, являются:

1) при анализе себестоимости единицы продукции:

а) по материальным затратам (МЗел):

МЗед = 1т р,

где т — удельный расход материалов на единицу продукции;

р — цена единицы материалов;

б) по расходам на оплату труда (Зед):

— * г,

где г — трудоемкость единицы продукции по видам работ,

г — расценки оплаты труда за единицу трудоемкости

2) при анализе себестоимости выпущенной продукции:

МЗ = р д,

а) по материальным затратам (МЗ): где д — количество продукции

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

б) по расходам на оплату труда (3):

3 = & г д. Результаты анализа затрат, а также размер и структура выявленных на его основе резервов экономии затрат позволяют сделать выводы о качестве контроля за затратами.

Поскольку основным признаком наличия резервов является отклонение фактической величины и уровня затрат от установленных норм, то для осуществления контроля целесообразно разработать классификатор возможных причин и виновников отклонений по следующей форме:

Величина Выявленная Центр ответ- Код центра Центр затрат — Код центра

отклонения причина ственности, * ответствен- виновник затрат —

отклонения выявляющий ности отклонений виновника

причины отклонений

отклонении

1 2 3 4 5 6

Систематизация выявленных резервов может быть положена в основу оценки эффективности системы управления затратами предприятия.

Осуществление процесса управления затратами требует определенных финансовых, материальных и трудовых затрат, поэтому сопоставление этих затрат с величиной ожида-

&4е№еасий afuuuf

8 (23) — 2004

емого или реально полученного эффекта дает возможность получить совокупность качественных показателей, позволяющих оценить эффективность системы управления, и в частности результативность контроля затрат.

В зависимости от иерархического уровня управления эта оценка может осуществлять-

ся: по предприятию в целом; по центрам ответственности; по рабочим местам.

Матричный принцип формирования показателей эффективности управления затратами по предприятию в целом иллюстрирует следующая схема:

Виды эффекта

Результаты воздействия на затраты Финансовые результаты

Снижение производственной себестоимости выпущенной продукции Экономия затрат по экономическим элементам Экономия рабочего времени Снижение затрат на единицу продукции Увеличение объемов продукции Увеличение прибыли от продаж Увеличение рентабельности продаж

Затраты на процесс управления

По подготовке к выполнению функций управления На выполнение функций управления На обеспечение выполнения функций управления

На подготовку кадров На повышение квалификации и переподготовку кадров На оплату консультационных и информационных услуг На организацию и участие в конференциях и семинарах На оплату труда специалистов органов управления На техническое оснащение процесса управления На обеспечение техники безопасности и охрану труда На библио течный фонд На внедрение подсистем АСУ затратами

Рис. 4. Фрагмент матричного моделирования показателей эффективности управления затратами

Этот принцип дает возможность классифицировать показатели по степени обобщения, уровням управления и ряду других важных для управления признаков, что в конечном счете позволяет:

оценивать результативность деятельности центров ответственности по управлению затратами;

изыскивать возможности усиления контроля за затратами наиболее затратоемких центров;

оценивать финансовые резервы сохранения конкурентоспособности предприятия, т.е. выявлять диапазон, в пределах кото-

рого можно увеличивать затраты (например, при повышении качества продукции), либо снижать цены на продукцию (в условиях обострения конкуренции на рынке товаров), не ухудшая существенно при этом результатов своей деятельности; повышать обоснованность планирования затрат.

Важным условием реализации этих направлений управленческой деятельности является совершенствование системы контроля за затратами, органично согласованной со всеми другими функциями управления.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Add a Comment

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *