Принятые денежные обязательства

Бюджетное обязательство и денежное обязательство

Принятые бюджетные обязательства — это выделенные на определенный финансовый период (год) и доведенные до учреждений расходные показатели (ст. 6 БК РФ) в пределах установленных лимитов. БО появляется на основании договорных отношений между учреждением и организацией-исполнителем и отражает те затраты, которые учреждение планирует произвести в отчетном году в пределах установленных ЛБО (ч. 3 ст. 219 БК РФ).

В отличие от бюджетных, денежные обязательства — это совокупность обязанностей ПБС по уплате выделенных денежных средств. Оплата должна производиться на основании исполненных условий, заключенных в соответствии с действующим законодательством, отношений гражданско-правового характера.

ДО проводятся в бухгалтерском учете только по факту выполнения условий сделки ГПХ, в момент непосредственной выплаты денежных средств.

Как принимают ЛБО

Принятие бюджетных обязательств казенными учреждениями происходит в пределах установленных лимитов БО в соответствии с ранее заключенными согласно действующему законодательству государственными (муниципальными) контрактами и договорами, в том числе с ИП и физическими лицами (п. 3 ст. 219 БК РФ). Для принятия БО казенному учреждению необходимо подготовить определенные подтверждающие документы:

• контракт (договор) с приложениями и дополнительными соглашениями (при наличии);
• авансовый отчет;
• расчетную ведомость;
• РКО на выдачу денежных средств подотчет и иные документы.

Можно ли принять сверх лимита

Принятие сверх доведенных лимитов — это получение и использование бюджетных средств в размере, превышающем установленные для него на определенной финансовый год ограничения.

Контракты, заключаемые ПБС, исполняются и оплачиваются за счет средств бюджета субъектов РФ и муниципальных образований с учетом принятых и неисполненных БО (ч. 5 ст. 161 БК РФ).

Принятие БО в условиях отсутствия доведенных лимитов или сверх установленных ЛБО — это серьезное административное правонарушение, которое предусматривает определенные меры ответственности: на должностное лицо налагаются штрафные санкции в сумме от 20 000 до 50 000 руб. (ст. 15.15.10 КоАП РФ).

ВАЖНО! Договорные отношения, которые заключаются сверх принятых ЛБО, на основании п. 5 ст. 161 БК РФ признаются недействительными.

За заключение БУ и КУ контракта, неподкрепленного обязательства и сверх установленных ограничений, последуют наказания и штрафы по ст. 15.15.10 КоАП РФ.

Бухгалтерам необходимо тщательно сверять поступающую на учет документацию (договоры, счета, РКО, авансовые отчеты) на предмет свободных лимитов. Особенно стоит быть внимательными в случае расходов, производимых подотчетниками наличными деньгами.

Проверяющие могут привлечь к ответственности и в случае фактического наличия лимита на дату принятия БО при отсутствии в момент заключения контракта (договора) утвержденной детализации по КОСГУ в бюджетной смете. Однако начиная с 2016 г. и по настоящий момент при составлении текущих и плановых бюджетов КОСГУ не применяется.

Когда штрафа не будет

Бывают и обратные ситуации, которые исключают наложение штрафных санкций:

1. Ситуации, закрепленные положениями п. 3 ст. 72 БК РФ.
2. Возникновение дополнительных БО во исполнение налоговых или судебных требований.
3. Погашение кредиторской задолженности предыдущих лет за счет текущих ЛБО (письма Минфина России и Федерального казначейства от 29.01.2016 № 02-03-08/4126, 07-04-05/05-66).
4. Оплата налогов, взносов и авансовых платежей следующего года в рамках свободных ЛБО, установленных на текущий финансовый период (письмо Минфина России от 23.08.2013 № 02-03-09/34753). В таких случаях обязательным условием является обоснование платежа.

По общему правилу, установленному ст. 95 Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ, по соглашению сторон допускается изменение цены договора (контракта) пропорционально дополнительному количеству товара, дополнительному объему работы или услуги исходя из установленной в договоре (контракте) цены единицы товара, работы или услуги, но не более чем на 10% цены контракта.

В данной статье рассмотрим бухгалтерские записи по корректировке принятых обязательств (бюджетных обязательств) на сумму изменения при увеличении (уменьшении) цены контракта.

Бухгалтерский (бюджетный) учет

Порядок бухгалтерского (бюджетного) учета в учреждениях госсектора регулируется:

Вместе с тем бухгалтерский (бюджетный) учет в государственных учреждениях регулируется Инструкцией, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 г. № 157н (далее — Инструкция № 157н), которая является общей для любого типа учреждений.

Операции по санкционированию расходов госучреждения отражаются с применением группы счетов 0 500 00 000 «Санкционирование расходов» в соответствии с разделом VI «Санкционирование расходов экономического субъекта» Инструкции № 157н.

Согласно п. 308 Инструкции № 157н:

• обязательства участника бюджетного процесса — обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности публично-правового образования (Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования) или действующего от его имени учреждения, предоставить в соответствующем финансовом году физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию, субъекту международного права средства из соответствующего бюджета;
• обязательства учреждения — обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности бюджетного учреждения, автономного учреждения, предоставить в соответствующем году физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию, субъекту международного права денежные средства учреждения.

По общему правилу, договор (контракт) может быть заключен:

• без применения конкурсных процедур;
• с применением конкурсных процедур.

Отражение изменения цены контракта в учете бюджетного (автономного) учреждения

В случае, если договор (контракт) был заключен без применения конкурсных процедур, корректировка осуществляется в соответствии с п. 174 Инструкции № 174н и п. 203 Инструкции № 183н следующими бухгалтерскими записями:

• Дебет КРБ Х 506 10 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ — скорректирована сумма принятых обязательств при увеличении цены договора (контракта);
• Дебет КРБ Х 506 10 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ — способом «Красное сторно» скорректирована сумма принятых обязательств при уменьшении цены договора (контракта).

Разъяснения относительно порядка формирования бухгалтерских записей при изменении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур, представлены в Письме Минфина России от 20 января 2016 г. № 02-07-10/1659.

Согласно данному письму корректировка цены договора (контракта) отражается:

• при увеличении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур:

Дебет КРБ Х 506 10 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ

• при уменьшении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур в текущем году, способом «Красное сторно»:

Дебет КРБ Х 502 17 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ

Дебет КРБ Х 506 10 ХХХ Кредит КРБ Х 502 17 ХХХ

• при уменьшении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур в прошлом году, способом «Красное сторно»:

Дебет КРБ Х 506 10 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ*

Обратите внимание, что при уменьшении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур в прошлом году, счет Х 502 17 ХХХ «Принимаемые обязательства» не применяется, поскольку контракт был заключен с применением конкурсных процедур в прошлом периоде.

* в Письме Минфина России от 20 января 2016 г. № 02-07-10/1659 по кредиту данной бухгалтерской записи указан счет Х 502 17 ХХХ, что, по нашему мнению, является опечаткой. Так, например, в Письме Минфина России от 11 февраля 2016 г. № 02-07-10/7459 для казенных учреждений аналогичная операция отражается без применения счета Х 502 17 ХХХ.

Отражение изменения цены контракта в учете казенного учреждения

В случае, если договор (контракт) был заключен без применения конкурсных процедур, корректировка бюджетных обязательств осуществляется в соответствии с п. 140 Инструкции № 162н следующими бухгалтерскими записями:

• Дебет КРБ Х 501 13 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ — скорректирована сумма принятых обязательств при увеличении цены договора (контракта);
• Дебет КРБ Х 501 13 ХХХ Кредит КРБ Х 502 11 ХХХ — способом «Красное сторно» скорректирована сумма принятых обязательств при уменьшении цены договора (контракта).

Разъяснения относительно порядка формирования бухгалтерских записей при изменении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур, для казенных учреждений представлены в Письме Минфина России от 11 февраля 2016 г. № 02-07-10/7459.

Согласно данному письму корректировка цены договора (контракта) отражается:

• при увеличении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур:

Дебет КРБ 1 501 13 ХХХ Кредит КРБ 1 502 11 ХХХ

• при уменьшении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур в текущем году, способом «Красное сторно»:

Дебет КРБ 1 502 17 ХХХ Кредит КРБ 1 502 11 ХХХ

Дебет КРБ 1 501 13 ХХХ Кредит КРБ 1 502 17 ХХХ

• при уменьшении цены договора (контракта), заключенного по результатам конкурсных процедур в прошлом году, способом «Красное сторно»:

Опубликовано 26.10.2017

Л. Ларцева

Журнал «Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение» № 7/2015

Обязательством автономного учреждения признаются обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности учреждения предоставить в соответствующем году физическому или юридическому лицу денежные средства учреждения. На каких счетах отражаются принятые обязательства? На основании каких документов их следует принимать к бухгалтерскому учету?

Обязательством автономного учреждения признаются обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности учреждения предоставить в соответствующем году физическому или юридическому лицу, иному публично-правовому образованию, субъекту международного права денежные средства учреждения (п. 308 Инструкции № 157н ). На основании каких документов следует принимать обязательства к бухгалтерскому учету? На каких счетах отражаются принятые обязательства? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в данной статье.

Для отражения принятых обязательств в бухгалтерском учете применяются следующие счета:

• 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам»;
• 502 00 000 «Обязательства».

Далее рассмотрим подробнее порядок применения каждого из этих счетов.

Применение счета 302 00 000

В соответствии с п. 254 Инструкции № 157н счет 302 00 000 предназначен для учета расчетов по принятым учреждением обязательствам перед физическими лицами в части начисленных им сумм заработной платы, денежного довольствия, стипендий, пенсий, пособий, иных выплат, в том числе социальных, а также перед субъектами гражданских прав, в том числе в рамках исполнения организациями, осуществляющими полномочия получателя бюджетных средств, государственных (муниципальных) контрактов при осуществлении бюджетных инвестиций в объекты капитального строительства государственной (муниципальной) собственности и (или) на приобретение объектов недвижимости государственной (муниципальной) собственности, за поставленные материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы, по иным основаниям, вытекающим из условий договоров, соглашений.

Группировка расчетов по принятым обязательствам производится по аналитическим группам синтетического счета объекта учета в следующем порядке:

Код счета	Название счета
302 10 000	Расчеты по оплате труда и по начислениям на выплаты по оплате труда
302 11 000	Расчеты по заработной плате
302 12 000	Расчеты по прочим выплатам
302 13 000	Расчеты по начислениям на выплаты по оплате труда
302 20 000	Расчеты по работам, услугам
302 21 000	Расчеты по услугам связи
302 22 000	Расчеты по транспортным услугам
302 23 000	Расчеты по коммунальным услугам
302 24 000	Расчеты по арендной плате за пользование имуществом
302 25 000	Расчеты по работам, услугам по содержанию имущества
302 26 000	Расчеты по прочим работам, услугам
302 30 000	Расчеты по поступлению нефинансовых активов
302 31 000	Расчеты по приобретению основных средств
302 32 000	Расчеты по приобретению нематериальных активов
302 33 000	Расчеты по приобретению непроизведенных активов
302 34 000	Расчеты по приобретению материальных запасов
302 40 000	Расчеты по безвозмездным перечислениям организациям
302 41 000	Расчеты по безвозмездным перечислениям государственным и муниципальным организациям
302 42 000	Расчеты по безвозмездным перечислениям организациям, за исключением государственных и муниципальных организаций
302 50 000	Расчеты по безвозмездным перечислениям бюджетам
302 51 000	Расчеты по перечислениям другим бюджетам бюджетной системы РФ
302 52 000	Расчеты по перечислениям наднациональным организациям и правительствам иностранных государств
302 53 000	Расчеты по перечислениям международным организациям
302 60 000	Расчеты по социальному обеспечению
302 61 000	Расчеты по пенсиям, пособиям и выплатам по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию населения
302 62 000	Расчеты по пособиям по социальной помощи населению
302 63 000	Расчеты по пенсиям, пособиям, выплачиваемым организациями сектора государственного управления
302 70 000	Расчеты по приобретению ценных бумаг и по иным финансовым вложениям
302 72 000	Расчеты по приобретению ценных бумаг, кроме акций
302 73 000	Расчеты по приобретению акций и по иным формам участия в капитале
302 75 000	Расчеты по приобретению иных финансовых активов
302 90 000	Расчеты по прочим расходам
302 91 000	Расчеты по прочим расходам

Помимо представленной группировки, в рамках формирования учетной политики учреждение вправе с учетом требований законодательства РФ, учредителей, налогового законодательства РФ по раскрытию информации о результатах деятельности учреждения (раздельном учете) устанавливать в составе рабочего плана счетов дополнительную группировку расчетов по принятым обязательствам в разрезе видов расходов (выбытий) (то есть дополнительные аналитические коды к счету 302 00 000) (п. 256 Инструкции № 157н).

Аналитический учет расчетов по принятым обязательствам ведется в следующих регистрах бухгалтерского учета (п. 257 Инструкции № 157н):

• в карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) либо в журнале операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками (ф. 0504071) в разрезе кредиторов (поставщиков (продавцов), подрядчиков, исполнителей, иного участника договора, в отношении которого принимаются обязательства) – аналитический учет расчетов с поставщиками за поставленные материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы;
• в журнале операций расчетов по оплате труда (ф. 0504071) в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики, – учет расчетов по оплате труда и стипендиям;
• в карточке учета средств и расчетов (ф. 0504051) либо в журнале по прочим операциям (ф. 0504071) в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики, – учет расчетов по пенсиям, пособиям и иным социальным выплатам.

По кредиту счета 0 302 00 000 в бухгалтерском учете отражается начисление (принятие) обязательств (увеличение кредиторской задолженности) учреждения на основании первичных документов (п. 131 – 155 Инструкции № 183н ):

• расчетно-платежной ведомости (ф. 0504401), расчетной ведомости (ф. 0504402) в отношении обязательств перед физическими лицами по выплатам заработной платы, социальным пособиям, стипендиям и иным выплатам;
• документов, оформленных согласно условиям договоров и подтверждающих исполнение услуг (работ), в отношении обязательств по оплате выполненных работ (оказанных услуг);
• документов, подтверждающих поступление от поставщика материальных ценностей в отношении обязательств по оплате договоров на приобретение (изготовление) объектов нефинансовых активов;
• прочих первичных документов, подтверждающих образование кредиторской задолженности учреждения.

По дебету счета 0 302 00 000 отражается исполнение обязательств (уменьшение кредиторской задолженности) учреждения на основании платежных поручений о перечислении с лицевых (банковских) счетов; РКО, подтверждающих выплату денежных средств из кассы, иных документов, подтверждающих оплату обязательств (п. 157 Инструкции № 183н).

Применение счета 502 00 000

Счет 502 00 000 «Обязательства» относится к счетам по санкционированию расходов (п. 318 Инструкции № 157н, п. 189 Инструкции № 183н). Стоит отметить, что операции по санкционированию расходов отражаются обособленно от остальных бухгалтерских счетов. При этом в корреспонденции по санкционированию расходов участвуют только пятисотые счета.

Для учета принятых (принимаемых) обязательств (денежных обязательств) используются следующие счета:

• 502 01 000 «Принятые обязательства»;
• 502 02 000 «Принятые денежные обязательства»;
• 502 07 000 «Принимаемые обязательства».

Учет по данным счетам ведется в разрезе соответствующих:

а) финансовых периодов, указываемых в 22-м разряде номера счета:

• 1 «Принятые (принимаемые) обязательства (денежные обязательства) текущего финансового года»;
• 2 «Принятые (принимаемые) обязательства (денежные обязательства) на очередной финансовый год»;
• 3 «Принятые (принимаемые) обязательства (денежные обязательства) на второй год, следующий за текущим (первый год, следующий за очередным)»;
• 4 «Принятые (принимаемые) обязательства (денежные обязательства) на второй год, следующий за очередным»;
• 9 «Принятые (принимаемые) обязательства (денежные обязательства) на иные очередные года (за пределами планового периода)»;

б) видов расходов (кодов КОСГУ), указываемых в 24 – 26-м разрядах номера счета.

Принятие (увеличение) обязательств (денежных обязательств) учреждения осуществляется по кредиту указанных счетов. Корректировка (уменьшение) принятых обязательств производится методом «красное сторно».

Аналитический учет принятых (принимаемых) учреждением обязательств (денежных обязательств) ведется в журнале учета принятых (принимаемых) обязательств, в разрезе видов расходов (выплат), предусмотренных планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения (п. 320 Инструкции № 157н).

Счет 502 01 000 «Принятые обязательства». В силу п. 318 Инструкции № 157н учет принятых обязательств осуществляется на основании документов, подтверждающих их принятие в соответствии с перечнем, установленным учреждением в рамках формирования учетной политики.

При разработке такого перечня следует учитывать разъяснения Минфина, приведенные:

1) в Письме Минфина РФ от 21.01.2013 № 02-06-07/155. В нем предлагается вести учет принятых обязательств в следующем порядке:

• обязательства по заключенным договорам по выполнению работ (оказанию) услуг, поставке материальных ценностей отражаются в сумме заключенных договоров;
• обязательства по заработной плате работникам – в объеме, утвержденном планом финансово-хозяйственной деятельности на выполнение таких обязательств;
• обязательства по возмещению командировочных расходов – в сумме начисленных обязательств (выплат);
• обязательства по уплате обусловленных законодательством РФ обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы РФ (налогов, сборов, пошлин, взносов, включая обязательства по уплате страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, иных выплат), предусмотренные к исполнению в текущем финансовом году, – в сумме начисленных обязательств (платежей);
• обязательства по возмещению вреда, по иным выплатам, обу­словленным вступившими в законную силу решениями суда, – в сумме начисленных обязательств (выплат);
• иные расходные обязательства, предусмотренные к исполнению в текущем финансовом году, – в сумме принятых обязательств;

2) в Письме Минфина РФ от 08.11.2013 № 02-06-010/47818, в котором сообщается, что принятие обязательства по оплате (перечислению) земельного налога, в том числе в сумме авансовых платежей по земельному налогу, возникает с даты начисления указанных платежей.

Момент принятия обязательства на счет 502 01 000 может и не совпадать с моментом начисления расходного обязательства по счету 0 302 00 000.

Порядок принятия обязательств может быть отражен в учетной политике следующим образом:

Вид обязательства учреждения	Документ-основание	Момент отражения в учете
Обязательства перед работниками:
по заработной плате, стипендиям, отпускным	Расчетно-платежная ведомость, листок нетрудоспособности, записка-расчет	Дата начисления кредиторской задолженности
по подотчетным суммам	Оправдательные документы	Дата утверждения заявления на выдачу под отчет денежных средств (авансового отчета)
Обязательства по договорам с юридическими и физическими лицами на выполнение работ, оказание услуг, поставку материальных ценностей	Договор	Дата заключения договора
Обязательства по оплате продукции, работ, услуг без заключения договоров	Счета, акты	Дата принятия к оплате разовых счетов, актов выполненных работ (оказанных услуг)
Обязательства по налогам, сборам и иным платежам в бюджет	Налоговые карточки, расчеты, декларации, расчетно-платежная ведомость, расчеты по страховым взносам	Дата начисления налогов, страховых взносов
Обязательства по неустойкам (штрафам, пеням)	Решения суда, исполнительные листы, распоряжения руководителя	Дата начисления неустойки (штрафа, пени)

Счет 502 01 000 корреспондируется в бухгалтерском учете со следующими счетами (п. 193 Инструкции № 183н):

• по кредиту со счетом 506 00 000 «Право на принятие обязательств»;
• по дебету со счетом 502 02 000 «Принятые денежные обязательства».

Счет 502 02 000 «Принятые денежные обязательства». На основании п. 308 Инструкции № 157н под денежными обязательствами учреждения понимается обязанность учреждения уплатить бюджету, физическому лицу и юридическому лицу определенные денежные средства согласно выполненным условиям гражданско-правовой сделки, заключенной в рамках его бюджетных полномочий, или в соответствии с положениями законодательства РФ, иного правового акта, условиями договора или соглашения.

Как и в отношении принятых обязательств, перечень документов, подтверждающих принятие денежных обязательств, а также момент их принятия в бухгалтерском учете определяются учреждением самостоятельно и закрепляются в учетной политике (п. 318 Инструкции № 157н).

Порядок принятия денежных обязательств может быть отражен в учетной политике следующим образом:

Вид обязательства учреждения	Документ-основание	Момент отражения в учете
Обязательства перед работниками:
по заработной плате, стипендиям, отпускным	Расчетно-платежная ведомость, листок нетрудоспособности, записка-расчет	Не позднее последнего дня месяца, за который производится начисление
по подотчетным суммам	Оправдательные документы	Дата утверждения заявления на выдачу под отчет денежных средств (авансового отчета)
Обязательства по договорам с юридическими и физическими лицами на выполнение работ, оказание услуг, поставку материальных ценностей	Акты выполненных работ (оказанных услуг), накладные	Дата подписания актов, накладных о приемке работ (услуг), товаров
Обязательства по оплате продукции, работ, услуг без заключения договоров	Акты, накладные	Дата принятия к оплате разовых накладных, актов выполненных работ (оказанных услуг)
Обязательства по налогам, сборам и иным платежам в бюджет	Налоговые карточки, расчеты, декларации, расчетно-платежная ведомость, расчеты по страховым взносам	Дата начисления налогов, страховых взносов
Обязательства по неустойкам (штрафам, пеням)	Решения суда, исполнительные листы, распоряжения руководителя	Дата начисления неустойки (штрафа, пени)

Принятие денежных обязательств отражается в бухгалтерском учете автономного учреждения по кредиту счета 502 02 000 «Принятые денежные обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 502 01 000 «Принятые обязательств» (п. 193 Инструкции № 183н).

Счет 502 07 000 «Принимаемые денежные обязательства». На данном счете отражается сумма обязательства, принимаемого учреждением в размере начальной (максимальной) цены контракта при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей). Показатель по данному счету формируется на дату размещения извещения об осуществлении закупок в единой информационной системе (до ее внедрения на сайте – www.zakupki.gov.ru) на основании такого извещения (Письмо Минфина РФ от 07.04.2015 № 02-07-07/19450).

Таким образом, термин «принимаемые обязательства» применяется только в отношении тех договоров (контрактов), которые заключены автономным учреждением путем проведения конкурсных процедур (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений).

Порядок отражения принимаемых обязательств в бухгалтерском учете выглядит следующим образом:

	Документ-основание	Момент отражения в учете	Бухгалтерская запись	Примечание
Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены договора (лота), объявленной в конкурсной документации	Извещение о проведении конкурса, торгов, запроса котировок	Дата размещения извещения о проведении запроса котировок	Дебет 506 10 000 Кредит 502 07 000	Обязательство отражается в учете по максимальной цене лота, объявленной в конкурсной документации (с указанием контрагента «Конкурсная закупка»)
Приняты расходные обязательства при заключении договора по результатам конкурсной процедуры	Договор	Дата подписания договора	Дебет 502 07 000 Кредит 502 01 000	Обязательство отражается в сумме заключенного договора с учетом финансовых периодов, в которых подлежит исполнение контракта
Уточнены суммы расходных обязательств при заключении договора по результатам конкурсной процедуры	Договор	Дата подписания договора	Дебет 502 07 000 Кредит 506 10 000	Принимаемое обязательство корректируется на сумму экономии в результате проведения конкурса
Уменьшено обязательство в случае отказа поставщиков от заключения договора или в случае отсутствия заявок на всю сумму ранее отраженного в учете обязательства методом «красное сторно»	Протокол конкурсной комиссии	Дата признания конкурса, торгов, запроса котировок несостоявшимся	Дебет 506 10 000 Кредит 502 07 000	Ранее принятое обязательство отражается методом «красное сторно» на всю сумму лота

Далее рассмотрим на примере порядок применения счетов по принятию обязательств в бухгалтерском учете.

Автономное учреждение планирует заключить договор на выполнение текущего ремонта кровли здания. С целью выбора подрядчика проводился конкурс в соответствии с положением о закупках. Согласно извещению, опубликованному на официальном сайте для размещения заказов, максимальная стоимость планируемых ремонтных работ, объявленная учреждением, составляет 150 000 руб. По результатам конкурса выбран победитель, с которым заключен договор на выполнение ремонтных работ на сумму 137 000 руб.

По условиям договора заказчик обязан осуществить предоплату в размере 30% стоимости работ по договору.

Оплата по договору осуществляется за счет субсидии на выполнение государственного задания.

В бухгалтерском учете указанные операции отразятся следующим образом:

Принятие бюджетных обязательств в размерах, превышающих утвержденные лимиты бюджетных обязательств (далее – ЛБО), влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 тыс. до 50 тыс. руб. (ст. 15.15.10 КоАП РФ). Контракты, заключенные с превышением прав на принятие обязательств, могут быть признаны недействительными (п. 5 ст. 161 Бюджетного кодекса РФ).

Как видим, на момент заключения контракта у казенного учреждения должно быть достаточно ЛБО. Достаточно – это значит, что средств хватает по разделу, подразделу, целевой статье и виду расходов. А если речь идет о расходах прошлых лет, то и по КОСГУ. Напомним, что при составлении и исполнении бюджетов, начиная с бюджетов на 2016 год (на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов), КОСГУ не применяется (п. 7 ст. 4 Федерального закона от 22 октября 2014 г. № 311-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации»). Не выполните данное требование – ревизоры оштрафуют по ст. 15.15.10 КоАП РФ. Никакие письма вышестоящих ведомств, которые настаивают на заключении контракта и обещают дать деньги позже, не помогут! Крайняя необходимость – тоже не оправдание (Решение Суда Еврейской автономной области от 11 февраля 2016 г. по делу № 71-10/2016).

В зоне особого риска находятся те закупки, которые не вносятся в реестр, предусмотренный ст. 103 Федерального закона от 5 апреля 2013 г. № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее – Закон № 44-ФЗ). Например, закупки через подотчетных лиц путем наличных расчетов. Поэтому принимая к учету авансовые отчеты, и особенно отчеты «перерасходом», проверяйте наличие «свободных» ЛБО. И не забывайте, что под часть ЛБО у вас уже могут быть размещены извещения. По сути, эти ЛБО уже «заблокированы» (в бухучете эта блокировка отражается по кредиту счета 0 502 07 000 «Принимаемые обязательства»).

Подробнее о том, за какие правонарушения в бюджетной сфере могут привлечь к административной ответственности, узнайте из материала «Административные правонарушения в бюджетной сфере. Ответственность за их совершение» интернет-версии системы ГАРАНТ.
Получите бесплатный доступ на 3 дня!
Получить доступ

Извещение о закупке может быть размещено на официальном сайте (в ЕИС) до доведения ЛБО. Пока такое еще возможно, в то время как с 1 января 2017 года Федеральное казначейство будет сопоставлять информацию об объеме ЛБО в Извещениях и в Планах-графиках (ч. 5 ст. 99 Закона № 44-ФЗ). Штрафовать за подобные действия по ст. 15.15.10 КоАП РФ ревизоры не имеют права. О нарушении можно будет вести речь только после заключения контракта, конечно, если к тому времени не поступят ЛБО. Вывод: если уж размещаете извещение, не обеспеченное «свободными» ЛБО, не пропускайте срок отмены процедуры закупки (Письмо Минфина России и Минэкономразвития России от 6 октября 2015 г. №№ 02-04-04/56937, 28329-ЕЕ/Д28и).

Случается, что в бухгалтерию поступают первичные документы (накладные, акты), по которым фактически приняты обязательства, а ЛБО не хватает. Некоторые бухгалтеры наивно полагают, что решить проблему поможет «частичное» отражение этих документов в учете. Это мнение ошибочно…

Дело в том, что срок принятия бюджетного обязательства в целях ст. 15.15.10 КоАП РФ никак не увязан со сроком и суммой отражения бюджетного обязательства в бухучете и сроком представления сведений об обязательстве в казначейство. За неполное отражение данных на 500-х счетах выпишут отдельный штраф по ст. 15.15.7 КоАП РФ, а за нарушение срока регистрации данных об обязательстве в казначействе – по ст. 15.15.6 КоАП РФ. Напомню, что в настоящее время штрафуют только за нарушение порядка бухучета бюджетных обязательств, в планах – привлечение за нарушения в учете ЛБО, ассигнований и денежных обязательств1.

Срок представления в Федеральное казначейство сведений о бюджетном обязательстве установлен приказом Минфина от 30 декабря 2015 г. № 221н. Кстати, в 2017 году придется представлять и сведения о денежных обязательствах, а за нарушение сроков их представления – отвечать по ст. 15.15.6 КоАП РФ.

ВАЖНО ЗНАТЬ!

Принятие обязательств на следующий год при отсутствии ЛБО на очередной год – это тоже нарушение, ответственность за которое предусмотрена ст. 15.15.10 КоАП РФ (Решение Ханты-Мансийского районного суда ХМАО-Югры от 26 января 2016 г. по делу № 9-12/2016, Решение Ханты-Мансийского районного суда ХМАО-Югры от 26 января 2016 г. по делу № 12-12/2016).

Абсурдный на первый взгляд вопрос: могут ли оштрафовать по ст. 15.15.10 КоАП РФ при формальном наличии на момент принятия обязательств «свободных» ЛБО? Ответ неожиданный: в прошлые годы такое случалось. Дело в том, что раньше ЛБО могли быть доведены до учреждения по группам (статьям) КОСГУ без детализации по статьям, подстатьям (220 «Оплата работ, услуг», 300 «Поступление нефинансовых активов»). Те, кто на день заключения контракта не утверждал соответствующую детализацию в Бюджетной смете, получали протоколы об административных правонарушениях (Решение ВС Республики Калмыкия от 18 марта 2016 г. по делу № 21-18/2016, Решение Пермского краевого суда от 14 марта 2016 г. по делу № 21-264/2016)…

Бывает, что бюджетные обязательства с превышением ЛБО текущего года приняты «помимо воли» учреждения. Например, речь может идти об обязательствах:

1

по командировочным расходам (сотрудник вернулся из командировки и представил авансовый отчет с перерасходом);

2

по зарплате (не было никаких дополнительных премий – только обязательные начисления, предусмотренные трудовым договором);

3

по оплате коммуналки (в конце года в связи с сильными морозами существенно возросли расходы на отопление).

По первым двум позициям обязательство может возникнуть «автоматически», в силу требований ТК РФ. В третьем примере учреждение вынуждено принять обязательства, чтобы успешно выполнить возложенные на него задачи. Однако формальный состав нарушения налицо – ревизоры могут выписать штраф (решение Верховного Суда Республики Башкортостан от 2 марта 2016 г. по делу № 21-257/2016). К тому же они могут указать на некачественное планирование расходов в учреждении. Выход из затруднительной ситуации есть: оформляйте принятие обязательств в пределах ЛБО на следующий год. Правда, если бюджет «однолетний», воспользоваться этим советом не получится… Впрочем, уже следующий федеральный бюджет, вероятно, будет «трехлетним».

ОНЛАЙН-СЕМИНАР

Станислав Бычков,
заместитель Директора Департамента бюджетной методологии Минфина России.

24 августа 2016 года

Развитие системы внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля.

Принять участие

А еще старайтесь работать на опережение: инструктируйте подотчетных лиц о предельно возможных объемах расходов, проводите мероприятия по энергосбережению, анализируйте отложенные обязательства по оплате труда и т.п.

Бывает, что обязательства сверх доведенных лимитов принимает обособленное подразделение, которому открыт лицевой счет ПБС. Иногда в таких ситуациях звучит оправдание: в целом по казенному учреждению ЛБО хватало, их просто не довели до филиала. Однако эти оправдания могут не сработать: проверяющие по формальным признакам квалифицируют нарушение по ст. 15.15.10 КоАП…

Могут ли оштрафовать по каждому случаю превышения прав на принятие обязательств? Да, могут. Именно так и происходит в большинстве случаев (Решение Ростовского областного суда от 15 сентября 2015 г. по делу № 11-732/2015, Решение Ростовского областного суда от 15 сентября 2015 г. по делу № 11-734/2015, решение Ульяновского областного суда № 7-128/2015 от 2 апреля 2015 г., решение Курганского областного суда от 28 января 2015 г. по делу № 21-30/2015, решение Велижского районного суда Смоленской области от 29 января 2015 г. № 12-2/2015, решение Велижского районного суда Смоленской области от 29 января 2015 г. 12-3/2015). Один штраф по нескольким эпизодам – скорее исключение, чем правило. Впрочем, в последнее время становится все больше решений, в которых за несколько случаев нарушения порядка принятия бюджетных обязательств штрафуют один раз (Определение ВС Республики Татарстан от 13 апреля 2016 г. по делу № 77-922/2016, решение Центрального районного суда г. Красноярска от 7 августа 2014 г. по делу № 12-496/2014, решение Центрального районного суда г. Красноярска от 1 сентября 2014 г. по делу № 12-566/2014, решение ВС Республики Хакасия от 26 апреля 2016 г. по делу № 7Р-88/2016, решение Волгоградского областного суда от 3 февраля 2016 г. по делу № 07-66/2016, решение Челябинского областного суда от 6 апреля 2016 г. по делу № 7-516/2016).

НАША СПРАВКА

Есть хорошие новости! Система внутреннего финконтроля постепенно переориентируется на предотвращение нарушений. Очень может быть, что через несколько лет по ст. 15.15.10 КоАП РФ будут штрафовать только в редких случаях – нарушений просто не станет.

Как это будет работать? И сейчас Федеральное казначейство в большинстве случаев в режиме реального времени видит случаи превышения прав на принятие обязательств. Но пока оно просто уведомляет об этом нарушителя и его вышестоящую организацию. В следующем году ситуация изменится: запланировать и осуществить многие закупки можно будет только при наличии соответствующих ЛБО (п. 13 Правил осуществления контроля, предусмотренного частью 5 статьи 99 Федерального закона «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд», утв. постановлением Правительства РФ от 12 декабря 2015 г. № 1367).

Кто платит штрафы по ст. 15.15.10 КоАП РФ?

Конечно, чаще всего это руководители учреждения и бухгалтеры. Конкретное виновное лицо ревизоры и судьи определяют по содержанию должностных инструкций (решение Верховного Суда Республики Хакасия от 26.04.2016 по делу N 7Р-88/2016, решение Волгоградского областного суда от 03.02.2016 по делу N 07-66/2016, решение Челябинского областного суда от 06.04.2016 по делу N 7-516/2016, решение Астраханского областного суда от 12 февраля 2016 г. по делу № 21-87/2016). Так что есть повод перечитать эти инструкции. Во всяком случае у вас появится понимание, кто именно отвечает «рублем» за такое важное направление работы.
Как правило, по статье 15.15.10 КоАП РФ отвечают лица, уполномоченные принимать бюджетные обязательства, в том числе заключать контракты. Кроме того, к ответственности могут привлечь сотрудника, действия или бездействия которого повлекли нарушения порядка принятия бюджетных обязательств.

Когда дело доходит до уплаты штрафа зачастую наступает «момент истины» в отношениях руководителя и главбуха. Бывает, что руководитель начинает утверждать, что он к контрактам никакого отношения не имеет. Мол, контракты заключает бухгалтерия (Решение Челябинского областного суда от 6 апреля 2016 г. по делу № 7-516/2016).

Учтет ли суд принципиальную позицию главбуха, который не завизировал договор в связи с отсутствием ЛБО? Да, такие прецеденты есть – к ответственности могут привлечь руководителя, который принял незаконное решение (Решение Архангельского областного суда от 24 декабря 2015 г. по делу № 7р-1105/2015). Кстати, проверьте ваше Положение о внутреннем финансовом контроле. Предусмотрена ли в нем процедура санкционирования операций, визирования документов? Сегодня повышение эффективности внутреннего контроля в учреждениях – это актуальная тема.

Что и как проверяют ревизоры?

Прежде всего, сверке подлежат показатели Отчета о бюджетных обязательствах (ф. 0503128) и раздела 3 Сведений о принятых и неисполненных обязательствах (ф. 0503175). Эту сверку, принимая отчетность, проведет распорядитель бюджетных средств, а затем и ревизоры. В ходе ревизии будьте готовы «расшифровать» кредиторку, числящуюся на счетах 302 00 «Расчеты по принятым обязательствам» и 303 00 «Расчеты по платежам в бюджеты». Проверяющие сверят показатели этих счетов с отраженными в форме 0503128 бюджетными и денежными обязательствами, а также сопоставят эту информацию с объемом доведенных ЛБО на отчетный год и плановый период. Кстати, делать такую сверку стало проще – в форме 0503128 теперь есть отдельный раздел по плановому периоду. Правда в разделе 3 формы 0503175 пока только данные за отчетный год…

БЛАНКИ

Отчет о бюджетных обязательствах (ф. 0503128)

Другие бланки

Нет ли у учреждения фактически принятых, но не отраженных в учете бюджетных обязательств? Ревизоры постараются найти ответ и на этот вопрос… Например, они могут проверить дебиторку по расходам в части перечисления авансов и задолженности подотчетных лиц. Может быть сроки отчета по этим перечислениям давно прошли, у учреждения есть документы, а оно просто не отразило их в отчетности?

Штрафа не будет?!!

Кроме того, о применении ст. 15.15.10 КоАП РФ речь не может идти, если дополнительные обязательства возникли на основании судебного акта или решения налоговой инспекции о взыскании долга по налогам.

При составлении раздела 3 формы 0503175 надо обособленно отражать принятые сверх бюджетных назначений бюджетные обязательства:

• по обязательным платежам в бюджет (налогам, сборам);
• в части публичных нормативных обязательств.

Это не случайно. Если такие обязательства обоснованы, то есть приняты в силу закона и в пределах полномочий организации, протоколы обычно не оформляются.

НАША СПРАВКА

Часто бухгалтеры казенных учреждений задают вопрос: можно ли в конце года перечислить в бюджет налоги и взносы авансом?

По сути, речь идет об оплате обязательств следующего года в пределах ЛБО года текущего. Некоторые специалисты Минфина ничего предосудительного в этом не видят (Письмо Минфина России от 23 августа 2013 г. № 02-03-09/34753). Правда проверяющие могут придерживаться другого мнения… Если вы все-таки решили перечислить такого рода платеж, обоснуйте его. Перечисляйте в бюджет суммы в пределах задолженности по налогам и взносам, которая будет показана в годовых декларациях (расчетах) и подлежит перечислению в первые месяцы следующего года. В конце-концов всегда можно сказать, что в январе к сроку платежа просто могло не оказаться ЛБО и пришлось бы платить пени (штрафы).

Кредиторку прошлых лет можно погасить за счет ЛБО текущего года (Письмо Минфина России от 26 марта 2014 г. № 02-01-04/13195, Письмо Минфина России от 16 февраля 2012 г. № 02-07-10/512, письмо Федерального казначейства от 21 июня 2006 г. № 42-7.1-15/5.1-257, постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 ноября 2010 г. № Ф07-11678/2010, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26 апреля 2004 г. № А74-2151/03-К2-Ф02-1275/04-С1, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 11 апреля 2005 г. № А29-4790/2004а, постановление Шестнадцатого ААС от 23 ноября 2009 г. № 16АП-2489/09). Порядок оплаты таких обязательств может быть определен на уровне публично-правового образования. Например, на оплату кредиторской задолженности учреждение может получить дополнительные ЛБО (п. 6-8 постановления Правительства РФ от 28 декабря 2015 г. № 1456 «О мерах по реализации Федерального закона «О федеральном бюджете на 2016 год»). Не дождались доплимитов и погасили долг за счет текущего финансирования – не беда, поступившие потом доплимиты можно будет использовать на текущие нужды (Письмо Минфина России и Федерального казначейства от 29 января 2016 г. №№ 02-03-08/4126, 07-04-05/05-66).

Если ЛБО были доведены позднее, оснований для освобождения от административной ответственности нет. Тем более, если они были доведены в следующем году (Решение ВС Республики Хакасия от 10 февраля 2016 г. по делу № 7р-29/2016). Впрочем, по мнению специалистов Минфина, в этом случае нет вредных последствий для публично-правового образования (Письмо Минфина России от 13 апреля 2016 г. № 02-10-06/21200). А значит, штраф могут отменить в связи с малозначительностью нарушения согласно ст. 2.9 КоАП РФ. Главное, не пропускайте срок обжалования – он составляет 10 суток (ст. 30.3 КоАП РФ).

Но! Малозначительность все-таки является оценочной категорией и в каждом конкретном случае суд будет определять ее с учетом всех обстоятельств (Решение ВС Чувашской Республики – Чувашии от 29 мая 2015 г. по делу № 21-295/2015). Минфин регулярно формулирует свою позицию по вопросам применения КоАП РФ в части бюджетных нарушений. Однако его письма нормативными актами не являются. Так что далеко не факт, что суд обязательно согласится с критериями определения малозначительности, предложенными Минфином (Решение ВС Республики Калмыкия от 18 марта 2016 г. по делу № 21-18/2016).

ВНИМАНИЕ!

Показатели Бюджетной сметы должны соответствовать доведенным объемам ЛБО (п. 2 ст. 221 Бюджетного кодекса РФ). Поэтому вносите изменения в смету одновременно с получением ЛБО. За нарушение порядка ведения бюджетной сметы могут оштрафовать дополнительно (ст. 15.15.7 КоАП РФ).

Непременное условие привлечения к административной ответственности – вина должностного лица (ст. 1.5 КоАП РФ). Нет вины – нет и ответственности.

Например, вас не оштрафуют, если обязательство принято в пределах ЛБО, а затем деньги отозвали. В таких ситуациях важно своевременно предпринять все действия по защите интересов государства. Надо свести к минимуму ущерб, непроизводительные расходы. Например, согласно п. 6 ст. 161 БК РФ и п. 6 ч. 1 ст. 95 Закона № 44-ФЗ надо согласовать новые условия контракта. А фактически понесенный в связи с этим ущерб компенсировать только по требованию контрагента.

Владимир Пименов, руководитель направления «Бюджетная сфера» компании «Гарант»