Системы учета затрат

Система учета производственных затрат и их классификация важны для любой компании. Что учесть при организации такой системы и как группируются производственные расходы, расскажем в нашем материале.

Организация системы учета производственных затрат

Система учета производственных затрат строится на следующих принципах:

  • счета учета производственных затрат предусматриваются рабочим планом счетов;
  • методология учета производственных затрат и алгоритмы формирования себестоимости продукции (работ, услуг) закрепляются в учетной политике и остаются неизменными в течение отчетного года;
  • все производственные затраты при отражении на счетах бухучета должны быть обоснованы и документально подтверждены;
  • информация в учете о производственных затратах должна быть полной и достоверной;
  • необходимо соблюдение «временного» принципа — правильное отнесение расходов к отчетным периодам;
  • обоснованная группировка затрат в разрезе текущих и капитальных;
  • иные организационные принципы (с учетом специфики работы организации, видов затрат, решаемых задач и пр.).

Правильная организация на предприятии системы учета производственных затрат позволяет:

  • добиться своевременного, достоверного и полного отражения в учете и отчетности производственных расходов;
  • исчислять фактическую себестоимость продукции (работ, услуг) и отдельных ее видов;
  • контролировать рациональное использование ресурсов предприятия;
  • определять обоснованные цены на продукцию (работы, услуги);
  • решать иные учетно-производственные и организационно-управленческие задачи.

Что учесть при организации управленческого учета производственных запасов, узнайте из материала «Управленческий учет производственных запасов (нюансы)».

Процесс документирования в системе учета производственных затрат

В соответствии со ст. 5 закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ о бухучете расходы являются одним из объектов бухгалтерского учета.

Отразить в бухучете производственные расходы можно только на основании первичного учетного документа, содержащего все необходимые реквизиты (ст. 9 закона № 402-ФЗ).

Чтобы оформленный первичный документ приобрел законный статус и соответствующий производственный расход был признан в учете, необходимо, чтобы одновременно выполнялись все нижеуказанные условия (п. 16 ПБУ «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н):

  • подтверждена обоснованность расхода — он осуществлен в соответствии с требованием законодательства, конкретным договором или обычаями делового оборота;
  • сумму расхода можно определить;
  • существует уверенность, что произойдет уменьшение экономических выгод организации в результате конкретной операции.

Документирование производственных расходов производится исходя из следующих принципов:

  • первичный документ может быть оформлен в бумажной форме или в виде электронного документа, подписанного электронной подписью;

Об одном из видов электронной подписи расскажет материал «Усиленная квалифицированная электронная подпись — что это такое?».

  • подписать первичный документ вправе ответственное лицо, имеющее соответствующие полномочия (они закрепляются отдельным приказом или в форме приложения к учетной политике);

Как наделить сотрудника правом подписи первички — узнайте из материала «Приказ о праве подписи первичных документов — образец».

  • время оформления первичного документа — в момент совершения расхода (или непосредственно после его осуществления);
  • передача «расходной» первички для регистрации на учетных счетах производится лицом, ответственным за ее оформление в соответствии с графиком документооборота;
  • форма первички утверждается в приложении к учетной политике организации (подробнее о формах первичных документов для оформления производственных расходов — в следующем разделе).

Об обязательных приложениях к учетной политике узнайте из материала

«Приложения к учетной политике в 2016 году — образец».

Первичные документы для оформления производственных расходов

Для оформления производственных расходов могут применяться разнообразные формы первичных документов, которые можно разделить на 3 группы:

  • унифицированные общего назначения — их применение не обязательно, но и не запрещено;
  • отраслевые — они учитывают специфику деятельности организации по отраслевой принадлежности;
  • самостоятельно разработанные — созданные самой компанией исходя из внутренних задач и потребностей с учетом требований п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ.

В качестве наиболее применяемой унифицированной первички можно отметить (формы утв. постановлениями Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а, от 05.01.2004 № 1):

Из группы отраслевой унифицированной «расходной» первички в качестве примера можно назвать:

Скачивайте формы и образцы первичных документов с нашего сайта:

  • «Унифицированная форма № М-29 — бланк и образец»;
  • «Унифицированная форма № М-15 — бланк и образец».

Классификация производственных затрат: общие подходы

Производственные затраты можно подразделить на классы по следующим признакам:

  • экономическим (роль затрат в процессе производства):
    • основные производственные затраты (связанные непосредственно с выполнением техпроцесса: материалы, оплата труда основных рабочих и др.);
    • накладные издержки (связаны с управлением, организацией и обслуживанием производства: общепроизводственные и общехозяйственные);
  • функциональным (взаимосвязь затрат с этапами производственной деятельности):
    • заготовительные;
    • производственные;
    • коммерческо-сбытовые;
    • управленческие;
  • калькуляционным (по какой схеме затраты включаются в себестоимость продукции):
    • прямые (связанные с конкретным видом продукции и относимые прямо на себестоимость);
    • косвенные (связанные с производством нескольких видов продукции и включаемые в себестоимость с помощью распределительных алгоритмов);
  • структурным (в зависимости от состава):
    • одноэлементные (не делятся на составные компоненты: зарплата, амортизация и др.);
    • комплексные (представляют собой совокупность одноэлементных затрат: цеховые, общезаводские и др.).
  • организационным (по месту возникновения):
    • цеховые;
    • участковые;
    • бригадные и др.

Еще более разнообразной по видам является группировка затрат для целей управленческого учета — об этом расскажем в следующем разделе.

Классификация производственных расходов для управленческих целей

Производственные расходы являются основным объектом управленческого учета.

С объектами управленческого учета вас познакомит материал «Что является объектами управленческого учета (перечень)?».

Данный вид учета производственных затрат позволяет:

  • спланировать издержки;
  • в разрезе детализированной аналитики на регулярной основе собирать и анализировать информацию о затратах;
  • проводить углубленный анализ отклонений реальных затрат от плановых показателей;
  • принимать управленческие решения по уровню, составу, структуре, объему и иным показателям производственных расходов.

Для целей управленческого учета производственные расходы могут классифицироваться, к примеру:

  • по виду решаемых задач:
    • для целей планирования — планируемые и непланируемые;
    • контрольных задач — регулируемые и нерегулируемые;
    • принятия решений — постоянные (условно-постоянные), переменные (условно-переменные);
  • по видам деятельности — связанные:
    • с основным производством;
    • вспомогательным производством;
    • обслуживающим хозяйством;
  • по объекту управления — затраты:
    • в местах их возникновения;
    • в центрах затрат;
    • центрах ответственности;
  • по характеру затрат:
    • производственные;
    • внепроизводственные;
  • по составу:
    • фактические;
    • нормативные;
    • плановые.

Основные принципы и этапы финансового планирования в организации узнайте из материала «Организация финансового планирования и бюджетирования».

Производственные расходы в управленческом учете могут классифицироваться иными способами и по другим принципам в соответствии с потребностями конкретного предприятия.

Итоги

Производственные расходы являются объектом бухгалтерского и управленческого учета, а также формируют себестоимость продукции (работ, услуг).

Без организации четкой и слаженной учетной системы невозможно получить полную и достоверную информацию о расходах, адекватно построить систему ценообразования, контролировать рациональное использование ресурсов и др.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Одним из принципов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) является выбор метода распределения косвенных (накладных) расходов между объектами калькулирования. На протяжении долгого времени в отечественной и зарубежной практике базой распределения накладных расходов являлись прямые трудозатраты на производство единицы продукции, т. к. они легко планировались и учитывались. Автоматизация производственных процессов и рост стоимости ресурсов инфраструктуры, не связанных напрямую с производственной деятельностью (расходы на продажу, наладку и переналадку оборудования, технический контроль продукции и т. д.), способствовали увеличению доли накладных расходов в структуре себестоимости и создали предпосылки к расширению перечня методов распределения накладных расходов.

Современные возможности автоматизации учетно-расчетных задач позволяют хозяйствующему субъекту выбирать методы распределения накладных расходов, исходя из специфики своей деятельности, и согласовывать их с методами учета затрат и калькулирования себестоимости. На производственных предприятиях применяют следующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости: нормативный, позаказный, попередельный, попроцессный, учет затрат по функциям.

Рассмотрим особенности применения позаказного метода и учета затрат по функциям. Применение обоих методов требует наличия на предприятии надежной системы производственного планирования и контроля.

Позаказный метод

При позаказной калькуляции объектом калькулирования является отдельный заказ, отдельная работа, которые выполняются в соответствии с особыми требованиями заказчика и срок исполнения которых относительно небольшой. На каждый заказ открывают отдельный аналитический счет и до окончания работ все затраты считают незавершенным производством. При сдаче заказа составляются отчетные калькуляции.

Заказ проходит через ряд операций в качестве непрерывно определяемой единицы на заводе или в мастерской. Каждая единица затрат отличается от любой другой единицы затрат. При периодическом повторении некоторых заказов затраты определяются заново. При большом разнообразии заказов работа над каждым из них выполняется на производственном оборудовании в течение непродолжительных периодов времени.

Информация о затратах накапливается отдельно для каждого выполняемого заказа. Основным учетным документом для этой информации является «Карточка/лист учета затрат на выполнение заказа» или «Калькуляционная карточка», которая заполняется в индивидуальном порядке для всех заказов и регулярно корректируется в соответствии с любыми затратами, возникающими в связи с конкретным заказом. Калькуляционная карточка имеет в своей основе построение по типу калькуляционного счета.

Данные о полных затратах на выполнение заказа, занесенные в карточку учета затрат, могут быть сразу проанализированы в сравнении с информацией любой предварительной оценки, сделанной перед началом работы над заказом и указанной в той же карточке. Специальные закупки или другие возникшие прямые затраты также записываются в карточку учета затрат.

По мере прохождения заказа через различные производственные центры затрат предприятия на каждый заказ начисляется своя доля производственных накладных расходов завода. Начисление проводится на основе выбранных баз распределения.

Время, затраченное на каждый заказ, учитывается в позаказных цеховых нарядах или табелях учета времени лицами, выполняющими работу, оценивается отделом калькуляции затрат, соответствующие данные вносятся в карточку учета затрат. После выполнения заказа в позаказной карточке учета затрат отражается надбавка для покрытия расходов по реализации и административных расходов. Затем производится сравнение согласованной продажной цены с суммарными затратами на выполнение заказа и определяется финансовый результат данного заказа.

Продолжением позаказного метода является поконтрактный метод калькулирования, который применяется в тех случаях, когда рассматриваемые заказы (контракты) являются крупномасштабными и их выполнение предусматривает продолжительный период времени (обычно более одного года). Примерами отраслей, где применяются методы поконтрактной калькуляции затрат, являются машиностроение, дорожное строительство и т. д.

Учет затрат по функциям (АВС-метод)

Применение учета затрат по функциям или АВС-метода также имеет ряд особенностей. Объектом учета затрат в этом случае является отдельный вид деятельности (функция, операция), а объектом калькулирования – вид продукции (работ, услуг). Принципиальное отличие АВС-метода от других методов учета затрат и калькулирования состоит в порядке распределения накладных расходов.

Рассмотрим алгоритм расчета себестоимости с применением АВС-метода.

Сначала выделяются основные виды деятельности организации – функции или операции. Количество видов деятельности зависит от ее сложности: чем сложнее бизнес, тем большее число функций будет выделено. Накладные расходы организации идентифицируются с выделенными видами деятельности.

Для каждого вида деятельности определяется собственный носитель затрат, который оценивается в соответствующих единицах измерения. При этом должны соблюдаться два правила:

  • данные, относящиеся к носителю затрат, должны легко получаться;
  • измерение расходов через носитель затрат должно соответствовать их действительному значению.

Например, функцию переналадки оборудования можно измерить числом требуемых переналадок, функцию приема заказов – количеством зарегистрированных заказов.

Далее оценивается стоимость единицы носителя затрат: сумма накладных расходов по каждой функции (операции) делится на количественное значение соответствующего носителя затрат.

Накладные расходы распределяются на единицу продукции: стоимость единицы носителя затрат умножается на их количество по тем видам деятельности (функциям), выполнение которых необходимо для изготовления продукции (работы, услуги). В итоге суммируются все затраты и определяется себестоимость единицы продукции (работы, услуги).

Обратите внимание! АВС-метод эффективен для предприятий, деятельность которых характеризуется высоким уровнем накладных расходов, и является альтернативой позаказному методу учета затрат и калькулирования.

Пример

Проведем расчет себестоимости продукции с применением АВС-метода и позаказного метода и сравним полученные результаты.

В качестве примера рассмотрим виртуальное предприятие «Стек», которое производит стеллажные конструкции различного назначения: грузовые, архивные и универсальные.

Анализ процесса изготовления стеллажей выявил восемь основных функций (видов деятельности):

1) потребление рабочей силы;

2) эксплуатация основного оборудования;

3) оформление заказов;

4) переналадка оборудования;

5) доставка материалов;

6) расход обрабатывающего инструмента;

7) контроль качества продукции;

8) эксплуатация вспомогательного оборудования.

Каждому из видов деятельности соответствует свой носитель затрат. В таблице 1 представлены данные из регистров учета, распределенные по видам деятельности и по видам продукции.

Таблица 1. Функции и соответствующие им носители затрат

Функции

Носитель затрат

Значение носителя затрат (количество операций), всего

В том числе по видам продукции

грузовые стеллажи

архивные стеллажи

универсальные стеллажи

Потребление рабочей силы

человеко-часы

28 449

20 754

2777

4918

Эксплуатация основного оборудования

машино-часы

166 187

92 364

37 005

36 818

Оформление заказов

количество заказов

380

150

38

192

Переналадка оборудования

количество переналадок

1283

850

240

193

Доставка материалов

количество полученных партий

118

73

16

29

Расход обрабатывающего инструмента

количество инструмента

259

140

52

67

Контроль качества продукции

количество операций контроля

1254

531

105

618

Эксплуатация вспомогательного оборудования

машино-часы

116 040

72 000

25 700

18 340

Для того чтобы сформировать себестоимость каждого вида стеллажных конструкций, необходимо рассчитать прямые затраты и накладные расходы.

Произведем расчет прямых затрат на производство каждого вида продукции. В таблице 2 приведены удельные затраты (гр. 3, 5 и 7) и объем выпуска каждого вида продукции (гр. 2), на основании которых рассчитываются совокупные затраты времени, материалов и затраты на оплату труда.

Таблица 2. Расчет фонда времени и прямых затрат, связанных с выпуском продукции

Вид продукции

Количество единиц продукции

Прямые трудовые затраты в расчете на единицу продукции

Общее время

Прямые материальные затраты на единицу продукции

Всего прямых материальных затрат

Прямая заработная плата на единицу продукции

Всего прямых затрат на оплату труда

шт.

ч

ч

руб.

руб.

руб.

руб.

1

2

3

4

5

6

7

Алгоритм расчета

гр. 2 × гр. 3

6гр. 2 × гр. 5

гр. 2 × гр. 7

Грузовые стеллажи

240

155

37 200

38 402

9 216 480

20 105

4 825 200

Архивные стеллажи

85

92

7820

29 548

2 511 580

4820

409 700

Универсальные стеллажи

320

37

11 840

7539

2 412 480

4734

1 514 880

Всего

645

56 860

14 1405 40

6 749 780

Следующий этап расчета – распределение накладных расходов. Чтобы рассчитать величину затрат на одну операцию, разделим сумму накладных расходов по каждой функции (виду деятельности) на количество операций по соответствующему носителю затрат (табл. 3).

Таблица 3. Расчет стоимости единицы носителя затрат по видам деятельности

Функция

Накладные расходы,

руб.

Значение носителя затрат (количество операций)

Стоимость единицы носителя затрат (величина затрат на одну операцию)

Единицы измерения носителя затрат

1

2

3

4

5

Алгоритм расчета

гр. 2 / гр. 3

Потребление рабочей силы

322 000

28 449

11,32

руб./чел.-час

Эксплуатация основного оборудования

830 000

166 187

4,99

руб./маш.-час

Оформление заказов

218 000

380

573,68

руб./заказ

Переналадка оборудования

683 000

1283

532,35

руб./переналадка

Доставка материалов

415 000

118

3516,95

руб./доставка

Расход обрабатывающего инструмента

267 000

259

1030,89

руб./инструмент

Контроль качества продукции

792 000

1254

631,58

руб./контроль

Эксплуатация вспомогательного оборудования

830 000

116 040

7,15

руб./маш.-час

Всего

4 357 000

Распределим накладные расходы по видам продукции. Для этого затраты на одну операцию (ст. 4 табл. 3) умножим на количество операций по каждому носителю затрат (табл. 4).

Таблица 4. Распределение накладных затрат по видам продукции

Функция

Грузовые стеллажи

Архивные стеллажи

Универсальные стеллажи

значение носителя затрат (количество операций)

стоимость (руб.)

значение носителя затрат

стоимость (руб.)

значение носителя затрат

стоимость (руб.)

1

2

3

4

5

6

7

Потребление рабочей силы

20 754

234 904,14

2777

31 431,47

4918

55 664,38

Эксплуатация основного оборудования

92 364

461 300,34

37 005

184 816,80

36 818

183 882,85

Оформление заказов

150

86 052,63

38

21 800,00

192

110 147,37

Переналадка оборудования

850

452 494,15

240

127 763,06

193

102 742,79

Доставка материалов

73

256 737,28

16

56 271,19

29

101 991,53

Расход обрабатывающего инструмента

140

144 324,32

52

53 606,18

67

69 069,50

Контроль качества продукции

531

335 368,42

105

66 315,79

618

390 315,79

Эксплуатация вспомогательного оборудования

72 000

514 994,82

25 700

183 824,54

18 340

131 180,63

Всего накладных расходов

2 486 176,13

725 829,03

1 144 994,836

Количество выпущенных изделий

240

85

320

Накладные расходы на единицу продукции

10 359,07

8539,17

3578,11

Итак, на один грузовой стеллаж приходится 10 359,07 руб., на архивный – 8539,17 руб., а на универсальный – 3578,11 руб. накладных расходов.

Расчет себестоимости единицы стеллажной продукции с применением АВС-метода приведен в табл. 7.

Теперь рассмотрим формирование себестоимости продукции с применением позаказного метода. Базой для распределения накладных расходов выберем прямые затраты труда.

Рассчитаем бюджетную ставку распределения накладных расходов (табл. 5). Для этого общую сумму накладных расходов (ст. 2 табл. 3) разделим на фонд рабочего времени (ст. 4 табл. 2).

Таблица 5. Расчет бюджетной ставки распределения накладных расходов при позаказном методе

Наименование

Значение

Единица измерения

Накладные расходы

4 357 000

руб.

Прямые затраты труда

56 860

час

Бюджетная ставка распределения накладных расходов

76,63

руб./ч

Прямые материальные затраты и заработная плата, а также фонд времени по видам продукции известны (табл. 2). Рассчитаем производственные накладные расходы: умножим бюджетную ставку распределения накладных расходов на время изготовления единицы продукции. Определим себестоимость единицы изделия каждого вида стеллажной продукции (табл. 6).

Таблица 6. Расчет себестоимости единицы стеллажной продукции при применении позаказного метода

Расходы

Виды продукции

грузовое оборудование

архивное оборудование

универсальное оборудование

Прямые материальные расходы, руб.

38 402,00

29 548,00

7539,00

Прямая заработная плата, руб.

20 105,00

4820,00

4734,00

Объем выпуска, шт.

240

85

320

Общее время, ч

37 200

7820

11 840

Время на изготовление единицы продукции, ч

155

92

37

Производственные накладные расходы, руб.

11 877,15

7049,67

2835,19

ВСЕГО

70 384,15

41 417,67

15 108,19

В табл. 7 представлен сравнительный анализ результатов калькулирования производственной себестоимости с использованием двух методов.

Таблица 7. Сравнение результатов калькулирования себестоимости при использовании АВС- и позаказного методов

Расходы

АВС-метод

Позаказный метод

Грузовые стеллажи

Архивные стеллажи

Универсальные стеллажи

Грузовые стеллажи

Архивные стеллажи

Универсальные стеллажи

Прямые материальные расходы, руб.

38 402,00

29 548,00

7539,00

38 402,00

29 548,00

7539,00

Прямая заработная плата, руб.

20 105,00

4820,00

4734,00

20 105,00

4820,00

4734,00

Производственные накладные расходы, руб.

10 359,07

8539,17

3578,11

11 877,15

7049,67

2835,19

ВСЕГО

68 866,07

42 907,17

15 851,11

70 384,15

41 417,67

15 108,19

Резюме

1. Позаказный метод позволяет быстро и просто распределить накладные расходы организации, но при этом учитывается поведение лишь одного показателя – трудозатрат на изготовление единицы продукции – и не принимается во внимание влияние других факторов, например, контроля качества продукции. Следовательно, позаказный метод калькулирования себестоимости следует применять в тех случаях, когда доля накладных расходов в общем объеме затрат невелика, иначе искажение степени влияния отдельных факторов будет носить существенный характер.

2. Для предприятия, бизнес-процесс которого состоит из большого количества операций, предпочтительнее АВС-метод. Его использование позволит принимать более эффективные решения в области маркетинговой стратегии, прибыльности продукции и т. д., потому что он дает возможность контролировать расходы на стадии их возникновения.

3. Правильная оценка реальной себестоимости – один из рычагов управления прибылью и результативностью бизнеса. А определение путей снижения себестоимости является важнейшим фактором развития экономики хозяйствующего субъекта.

Главная » Бухгалтеру » Объекты учета затрат

Статью подготовила специалист по международным стандартам финансовой отчетности Меликова Мария Марковна. Связаться с автором


Вернуться назад на Объекты учета

Система учета производственных затрат и калькулирования организуется на каждом предприятии по-разному. Она зависит от выбора объектов учета затрат и объектов калькулирования.
Объект учета затрат — это признак, согласно которому производят группировку производственных расходов для целей управления себестоимостью.
Выделяют две группы объектов учета:
— центры ответственности;
— единицы продукции.
В этом случае номенклатура объектов учета затрат может включать:
— места возникновения затрат;
— центры ответственности;
— статьи издержек;
— факторы производственной деятельности;
— виды или группы однородной продукции.
Место возникновения затрат — предприятие, производство, вид деятельности, цехи, участки, хозрасчетные бригады, агрегаты, стадии, переделы, процессы и т.п.
Центры ответственности — подразделения, по которым можно контролировать выполнение менеджерами установленных для них администрацией обязанностей. Центры создаются на основе существующей линейно-функциональной структуры управления, на базе функциональных отделов и служб предприятия. Центры ответственности, где это, возможно, совмещают или включают в свою структуру места возникновения затрат.
Статьи издержек имеют разную классификацию в зависимости от цели управленческого учета.
Факторы производственной деятельности — виды ресурсов:

— средства труда;
— предметы труда;
— рабочая сила;
— затраты на организацию и обслуживание производства;
— расходы на управление.
Деление затрат по производственным факторам позволяет выявить связи между отдельными элементами, участвующими в производстве, и обеспечивает контроль за правильностью распределения и рациональностью расходования ресурсов.
Виды и группы однородной продукции — заказы, полуфабрикаты, готовые изделия, группы однородных комплектов и т.д. Они используются для выработки производственной стратегии и ценообразования.
Существенное влияние на выбор объектов учета затрат оказывают:
— особенности технологии производства;
— тип организации производства;
— структура управления предприятием;
— технические параметры вырабатываемой продукции и др.
Эти характеристики различны, и поэтому номенклатура объектов учета затрат разрабатывается индивидуально каждым предприятием.
Общим для всех отраслей является выделение в качестве объекта учета затрат степени использования ресурсов материальных и трудовых затрат в производстве; расходы на организацию и обслуживание производственных процессов, затраты на управление.
Информация, полученная при рассмотрении всех объектов учета затрат, должна отвечать требованиям управления. Она является основой для расчленения издержек между незавершенным производством и готовой продукцией и для калькулирования как всего выпуска, так и отдельных продуктов.
Объект калькулирования — это вид продукции, полуфабрикатов, частичных продуктов разной степени готовности, работ и услуг определенной потребительской стоимости.
Номенклатура объектов калькулирования обеспечивает необходимую информацию о себестоимости продуктов, определяет структуру распределения затрат по видам продукции. Ее разрабатывают на каждом предприятии с учетом типа производства, ассортимента продукции, ее сложности, уровня унификации деталей и узлов в изделиях и других признаков, характеризующих принадлежность затрат. Нередко объект калькулирования называют носителем затрат. Неправильный выбор объекта калькулирования и нарушение общепринятых принципов разработки номенклатуры объектов приводят к искажению данных о фактической себестоимости конкретных изделий.
При формировании объектов учета затрат и объектов калькулирования руководствуются общими принципами. Это обусловлено единством процессов учета затрат на производство и процессов калькулирования.
В целом система управленческого учета производственных затрат должна распределять затраты по двум главным группам объектов:
— подразделения;
— продукция.
Объекты калькулирования имеют связи с калькуляционным учетом и калькуляционными единицами. Калькуляционные единицы представляют собой единицу измерения калькуляционного объекта. Они характеризуют качество и потребительную стоимость калькулируемого объекта.
Всё многообразие калькуляционных единиц, применяемых в практике калькуляционного учёта, можно свести к следующим группам:

— Натуральные единицы — штуки, тонны, килограммы, литры, погонные метры и др.
— Условно-натуральные единицы — 100 пар обуви определённого вида; 100 условных банок консервов; кубический метр железобетонных изделий, и др.
— Условные (приведённые) единицы — спирт 100% крепости; минеральные удобрения в пересчёте на процент действующего вещества (азота, фосфора, калия) и др.
— Стоимостные единицы — 1000 р. автомобильных и тракторных запасных частей, инструментов и др.
— Единицы работ — одна тонна перевезённого груза, сто метров дорожного покрытия и др.
— Единица времени — машино-день, машино-час, нормо-час и др.
— Эксплуатационные единицы — мощность, производительность и др.
На предприятиях выбирается одна основная расчетная единица, который используется для калькулирования себестоимости. Обычно, она совпадает с единицей измерения объёма продукции (работ), принятой при установлении цен на продажу. Только тогда обеспечивается возможность контроля за уровнем себестоимости и рентабельности по видам продукции. Калькуляционные единицы устанавливаются отраслевыми инструкциями.
Таким образом, цель производственной деятельности предприятия — выпуск продукта, его реализация и получение прибыли.
Управленческий учет затрат на производство состоит в наблюдении и анализе использования затрат и результатов прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности, которая ориентирована на выполнение основной цели предприятия.
Главное назначение учета затрат на производство — контроль за производственной деятельностью и управление затратами на ее осуществление.
Варианты классификации издержек зависят от целей и направлений учета затрат.
Под направлением учета затрат понимается область деятельности, где необходим учет затрат на производство:
— затраты, используемые для калькулирования и оценки готовой продукции;
— затраты, данные о которых являются основанием для принятия решений и планирования;
— затраты, используемые в системе контроля и регулирования.
Группировка затрат для калькулирования и оценки произведенной продукции концентрирует внимание руководителей на основных и накладных расходах.
Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом, — материальные и трудовые.
Накладные — это расходы по обслуживанию и управлению производством и предприятием:
— общепроизводственные;
— общехозяйственные;
— вызванные подготовкой, организацией, обслуживанием и управлением.
В зависимости от способов отнесения затрат к себестоимости отдельных продуктов их подразделяют на:
— прямые;
— косвенные.
Прямыми считают затраты, возникающие при производстве конкретных видов продуктов. Косвенными считают затраты, которые носят общий для всех видов продукции характер.
Чаще всего, основные затраты выступают в виде прямых, а накладные затраты в виде косвенных.
Деление затрат на входящие и истекшие важно при исчислении прибыли и оценке активов предприятия. Входящие — приобретенные и имеющиеся в наличии ресурсы, которые принесут доход в будущем. Истекшие — израсходованные, которые принесли доход в настоящем.
Группировка затрат для принятия решений и планирования предусматривает их деление на переменные и постоянные. Переменные — затраты, размер которых зависит от объема производственной деятельности. Постоянные — затраты, величина которых не зависит от изменения объема выпуска продукции.
Для принятия решений большое значение имеет группировка затрат и доходов на безвозвратные, вмененные, инкрементные, маргинальные. Безвозвратные — это расходы и доходы прошлого периода, которые никоим образом не будут изменены в будущем. Вмененные возникают в случае ограниченности ресурсов и характеризуют возможности по их использованию в будущем. Инкрементные — возникают дополнительно в случаях изготовления какой-то партии продуктов. Маржинальные — дополнительные расходы и доходы, но в расчете на единицу продукции.
Классификация затрат для контроля и регулирования определяется пользователями информации в целях управления затратами.
Номенклатура затрат разрабатывается в зависимости от методов контроля:
— сметного (бюджетного) метода;
— нормативного метода.
Классификацией предусматривается деление затрат на:
— регулируемые — зависящие от менеджера данного центра ответственности;
— нерегулируемые — не зависящие от менеджера центра ответственности;
— эффективные — в результате расходов получают продукт;
— неэффективные — носят непроизводительный характер, в результате этих расходов не будет получен продукт, а, следовательно, доход от реализации;
— контролируемые — поддаются контролю со стороны лиц, работающих на предприятии;
— неконтролируемые — не зависят от деятельности субъектов управления.
Классификация затрат по целям позволяет организовать систему контроля и управления расходами. Однако пользователи информации на производстве выдвигают требования к информации, основываясь на принципе «различная себестоимость для различных целей».
Этот принцип реализуется в трех типах себестоимости:
— полная производственная себестоимость, которая используется для установления цен и принятия оперативных решений при нормальных обстоятельствах;
— прямая производственная себестоимость, используемая для установления цен и принятия оперативных решений при специфических обстоятельствах;
— себестоимость по центрам ответственности, которую используют при планировании и контроле деятельности ответственных исполнителей.
Также важнейшим элементом управленческого учета является рассмотрение производственного учета как единого с калькулированием учетного процесса, связанного с учетом выпуска продукции.
Система учета производственных затрат и калькулирования зависит от выбора объектов учета затрат и объектов калькулирования.
Объект учета затрат — это признак группировки, по которому обобщают расходы для управления себестоимостью.
В системе учета выделяют такие объекты:
— места возникновения затрат;
— центры ответственности;
— статьи издержек;
— факторы производственной деятельности, виды или группы однородной продукции.
Объект калькулирования — вид продукции, полуфабрикатов, частичных продуктов равной степени готовности, работ и услуг потребительной стоимости.
Аналитический учет
Бухгалтерский учет
Бухгалтерский учет капитальных вложений
Материальный учет
Метод бухгалтерского учета
Методы учета
Практика зарубежного учета
Производственный учет


| | Вверх

Системы учета затрат классифицируют следующим образом:

Система стандарт-кост

Система фактического учета затрат

Система директ-кост

Система стандарт-кост– это система управленческого учета, направленная на регулирование прямых издержек производства путем составления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат с выделением отклонений от стандартов.

Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, — учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80 % означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

В условиях системы «стандарт-кост» стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например для объемов продаж, для коммерческих и административных расходов и т.д.

Цель системы «стандарт-кост» —правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

Основные элементы системы:

1. Нормирование состава продукции и сроках ее производства.

2. Нормирование потребности.

3. Нормирование использования.

4. Планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе использования норм и нормативов.

Система фактического учета затрат — это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам.

Метод направлен на выявление и отражение в конечном счете фактической себестоимости продукции путем непосредственного учета затрат.

Метод учета фактических затрат является традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях.

Учет фактических затрат на производство строится на таких принципах, как полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета; учетная регистрация их в момент возникновения в процессе производства; локализация затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат; отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования; сравнение фактических показателей с плановыми. Применение этого метода позволяет в конечном счете определить фактическую (или «историческую») себестоимость.

Основной недостаток фактического учета себестоимости состоит в том, что этот учет почти не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.

Другими недостатками фактического учета себестоимости являются:

— неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией. Данные о стоимости изделий предоставляются лишь спустя известное время по окончании периода, в течение которого выполнялся заказ;

— в отсутствие стандартов (норм), единственный способ использования бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в сопоставлении себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей. При этом обычно трудно определить, была ли себестоимость предыдущей операции высока или нет;

— данная система не создает никаких предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и не сосредоточивает внимание управляющих на его главных недостатках. Управляющие же не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

— учет фактической себестоимости трудоемок, создает много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим.

Однако основной недостаток этого метода в том, что, применяя его, невозможно оперативно сигнализировать администрации о непроизводительных потерях труда и материалов, которые можно было бы устранить путем принятия экстренных мер.

Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, изыскания и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Ценностное выражение результатов производственной деятельности искажается влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом конкретном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено успешностью работы самого предприятия и его отдельных подразделений и насколько оно вызвано сторонними причинами —удорожанием материалов или ростом других расходов, не зависящих от предприятия. Все это предопределяет ограниченность использования данного варианта учета для принятия управленческих решений, осуществления оперативного внутрихозяйственного бухгалтерского контроля.

Система «директ-костинг» — себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы —остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

В соответствии с Международными стандартами бухгал­терского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая), содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход —это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли.

Прежде всего ее использование позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом,а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги).Решить эту задачу можно, лишь используя систему «директ-костинг».

Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач,причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

Система «директ-костинг» позволяет проводить эффективную политику ценообразования. Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат —лучше контролируемыми. Полученная информация даст возможность определить:

— минимальную цену реализации розничной продукции;

— минимальную цену реализации продукции по подписке;

— минимальную цену для безубыточной работы;

— точку безубыточности по тиражу;

— финансовые показатели деятельности издательства

Способы калькуляционных работ:

Сочетание различных признаков объектов учета затрат и калькулирования себестоимости в условиях применения рассмотренных методов обусловливает использование следующих способов калькуляционных работ:

  1. Коэффициентный способ калькулирования;

  2. Способ суммирования затрат;

  3. Способ прямого расчета;

  4. Способ исключения затрат на побочную продукцию;

  5. Способ пропорционального распределения затрат;

  6. Комбинированный способ калькулирования.

Под приемом калькулирования понимают распределение затрат, учтенных на определенном объекте, между разными объектами калькулирования.

Коэффициентный способ калькулирования применяется в том случае, когда объектом учета затрат является группа однородных изделий, а учет организован по нормативному методу. В сводному учете затрат на производство, который ведут по каждой группе однородных изделий, расходы представлены суммами затрат по нормам, отклонениям от текущих норм и изменениям норм в группировке по статьям калькуляции. Основанием для составления отчетной калькуляции единицы изделия служат данные о его нормативной себестоимости и индексы отклонений от норм, изменений норм, исчисленные в сводной ведомости как отношение общей суммы отклонений по группе однородных изделий к их нормативной себестоимости (таким же образом рассчитываются индексы изменении норм) по каждой статье калькуляции. Индексное распределение отклонений от норм и изменений норм правомерно, так как индексы имеют равное отношение ко всем изделиям, входящим в однородную группу. При этом не должны нарушаться принципы формирования объектов учета затрат — однородных групп изделий.

Способ суммирования затрат является основным в добывающих отраслях, энергетике при учете затрат по процессам и производственным участкам или цехам, в машиностроении — при учете затрат по частям изделий или машинокомплектам и узлам. Фактическая себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла или по машинокомплектам в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.

Способ прямого расчета предполагает деление всех затрат по изделиям в разрезе статей калькуляции на фактическое количество выпущенных изделий.

Способ исключения затрат на побочную продукцию распространен в химической, нефтедобывающей, пищевой промышленности, черной и цветной металлургии и ряде других отраслей, в которых продукты разделяются на основные, побочные и отходы. Побочные продукты и отходы оцениваются при выполнении калькуляционных расчетов по твердым, установленным в плане расчетным ценам. Из общих затрат, учтенных по видам основной продукции, вычитается стоимость побочной продукции и отходов без их отдельного калькулирования.

По своей сущности данный способ сравнительно прост. Однако с развитием комплексных производств с безотходной технологией неизбежно возникают сложности отнесения продукции к основной и побочной. Поэтому сфера применения этого способа калькулирования сужается. Комплексные производства сталкиваются с необходимостью поиска новых способов калькулирования.

Способ пропорционального распределения затрат наиболее приемлем в производствах сопряженных продуктов, когда в одном технологическом цикле одновременно получают несколько видов продукции. Сводный учет затрат организуется по группе однородных изделий, а затраты внутри групп распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически обоснованной базе (натуральные, стоимостные показатели, плановая себестоимость продукции, коэффициенты, машино-часы и другие измерители).

Комбинированный способ калькулирования представляет собой сочетание нескольких рассмотренных способов, если применение каждого из них в отдельности невозможно или не обеспечивает обоснованного исчисления себестоимости. Например, в нефтепереработке способом исключения затрат определяют себестоимость всей сопряженной продукции, после чего, используя способ пропорционального распределения затрат на побочную продукцию, исчисляют себестоимость каждого вида продуктов. Калькулируется себестоимость единицы основной продукции способом прямого расчета.

В теории ABC-модель (расчет себестоимости по видам деятельности, от англ. ‘activity-based costing’) выглядит как отличный способ управления ограниченными ресурсами компании.

Рассмотрим альтернативный подход, который позволяет избежать трудностей, традиционно связанных с крупномасштабной реализацией ABC, и полагается на более обоснованные управленческие оценки, а не на опросы сотрудников.

Этот подход также предоставляет менеджерам гораздо более гибкую модель затрат, которая способна уловить сложности деятельности их компаний.

Почему ABC-модель считается сложной для внедрения?

Корни проблемы с ABC лежат в том, как люди традиционно строят модели ABC. Предположим, вы анализируете отдел обслуживания клиентов, который выполняет три вида деятельности: обработку заказов, обработку запросов и выполнение кредитных проверок. Общие расходы отдела (расходы на персонал, управление, ИТ, телекоммуникации и прочие постоянные расходы) составляют 560 000 д.е. Фактические (или расчетные) квартальные объемы работ по трем видам деятельности составляют 49 000 заказов, 1400 запросов и 2500 кредитных проверок.

Чтобы построить традиционную модель ABC для этого отдела, вы должны опросить сотрудников, чтобы оценить процентное соотношение времени, которое они тратят (или ожидают потратить) на три вида деятельности, а затем распределить расходы на отдел в соответствии со средним процентом, полученным вами от опроса.

Предположим, что сотрудники сообщают, что они тратят (или ожидают потратить) около 70% своего времени на заказы клиентов, 10% на запросы или жалобы и 20% на кредитные проверки. Это означает, что в соответствии с ABC каждый заказ требует 8 д.е. ресурсов, каждый запрос — 40 д.е., а каждая кредитная проверка — 44,80 д.е., как показано в таблице ниже.

Таблица 1. Выполнение ABC-калькуляции
традиционным способом.

Деятельность

% затрачиваемого времени

Распределенная стоимость, д.е.

Объем деятельности

Ставка драйвера затрат

Обработка заказов

70%

392,000

49,000 заказов

8 д.е. за заказ

Обработка запросов

10%

56,000

1,400 запросов

40 д.е. за запрос

Кредитные проверки

20%

112,000

2,500 проверок

44.80 д.е. за кредитную проверку

Итого

100%

560,000

Вооруженные этими цифрами, известными как ставки драйверов затрат (или коэффициенты распределения затрат, от англ. ‘cost-driver rates’), менеджеры могут распределять себестоимость ресурсов отдела на клиентов и продукты, которые используют ресурсы этого отдела.

Этот подход хорошо работает в ограниченных условиях, в которых он был первоначально применен, как правило, для одного отдела, завода или местоположения. Трудности возникают, когда вы пытаетесь использовать этот подход в больших масштабах на постоянной основе.

В рамках брокерского подразделения крупного банка процесс сбора данных для ABC потребовал, чтобы 70 000 сотрудников на более чем 100 объектах предоставили ежемесячные отчеты о распределении рабочего времени. Компания использовала 14 человек на полную ставку, чтобы управлять сбором, обработкой и отчетностью всех этих данных.

Большие издержки времени и финансовых затрат на создание и поддержание модели ABC в таком масштабе является серьезным препятствием для широкого внедрения модели в большинстве компаний. Поскольку внедренные управленческие системы обновляются редко (из-за затрат на повторное исследование), оценки затрат на процесс, продукт и клиента вскоре становятся неточными. Более того, люди тратят свое время на споры о точности ставок драйверов затрат, которые основаны на субъективных мнениях людей, а не на устранение недостатков, выявленных моделью: неэффективных процессов, убыточных продуктов и клиентов и избыточных мощностей.

Традиционные модели ABC также часто не учитывают сложность фактических операций.

Рассмотрим процесс «доставка заказа клиенту». Вместо того, чтобы использовать постоянный размер издержек на один заказ, компания может пожелать признать разницу в себестоимости между перевозкой заказа в полностью и не полностью загруженном грузовике, или между использованием ночного экспресса или коммерческого перевозчика.

Кроме того, заказ может быть введен в систему вручную или в электронном виде, и это может быть либо стандартная, либо ускоренная транзакция. Чтобы обеспечить учет значительной разницы в ресурсах, необходимых для различных механизмов доставки, в ABC-модель необходимо добавить новые виды деятельности, тем самым расширяя ее сложность.

По мере того, как расширяется перечень видов деятельности (чтобы отразить виды деятельности более подробно или чтобы расширить сферу охвата бизнес-модели), требования к компьютерным программам, используемым для хранения и обработки данных, возрастают.

Предположим, что компания имеет 150 видов деятельности в своей бизнес-модели ABC и распределяет затраты по этим видам деятельности примерно на 600 000 объектов затрат (продуктов и клиентов) и ежемесячно применяет модель в течение двух лет. Это потребует оценки, расчетов и хранения данных для более чем 2 миллиардов элементов.

Такой рост объемов привел к тому, что системы ABC уже к середине 2000-х годов превысили возможности обычных электронных таблиц, таких как Microsoft Excel, и даже многих специализированных пакетов ABC. Даже с учетом нынешних вычислительных мощностей системе может потребоваться несколько дней для обработки данных за один месяц.

Например, автоматизированной системе стоимостью 12 миллионов долларов, разработанной для американского производителя тентов и защитных конструкций Hendee Enterprises, в свое время потребовалось три дня, чтобы рассчитать расходы для своих 40 отделений, 150 видов деятельности, 10 000 заказов и 45 000 позиций.

Эти проблемы были очевидны для большинства компаний, применявших ABC. Но еще одна тонкая и более серьезная проблема возникает из самого процесса опроса сотрудников.

Когда люди оценивают, сколько времени они тратят на перечень возложенных на них задач, они неизменно сообщают о процентах, которые близки к 100. Немногие люди сообщают, что значительная часть их времени не используется.

Таким образом, ставки драйверов затрат рассчитываются исходя из того, что ресурсы работают на полную мощность. Но, как мы все знаем, операции часто выполняются со значительно меньшей эффективностью, чем это возможно Это означает, что оценочные ставки драйверов затрат обычно слишком высоки.

Модификация модели ABC, ориентированная на время.

Решение проблем с ABC заключается не в том, чтобы отказаться от концепции. ABC в конце концов помогла многим компаниям выявить важные возможности по оптимизации затрат и увеличению прибыли благодаря переоценке нерентабельных отношений с клиентами, улучшению бизнес-процессов, разработке более дешевых продуктов и формированию рационального ассортимента продукции. Потенциал ABC-модели в более широком масштабе предоставляет перспективную возможность для компаний.

Тем не менее, упрощение применения ABC возможно благодаря подходу, который называется ориентированным на время расчетом себестоимости по видам деятельности (TD ABC, от англ. ‘time-driven activity-based costing’), который успешно помог сотням компаниям, в том числе описанным далее.

Пересмотренный подход предполагает, что менеджеры (непосредственные руководители) оценивают потребности в ресурсах, налагаемые каждой транзакцией, продуктом или клиентом, вместо того, чтобы сначала рассчитать затраты по видам деятельности ресурсов, а затем — распределить их на продукты или клиентов.

Для каждой группы ресурсов требуется оценка только двух параметров:

  • стоимость единицы времени на обеспечение (поставку) ресурса и
  • стоимость единицы времени потребления ресурса продуктами, услугами и клиентами.

Этот подход обеспечивает более точные ставки драйверов затрат, позволяя оценивать единицу времени даже для сложных специализированных транзакций.

Пересмотренный подход предполагает, что менеджеры (непосредственные руководители), а не сотрудники, оценивают потребности в ресурсах, налагаемые каждой транзакцией, продуктом или клиентом.

Оценка затрат на единицу времени.

Вместо того, чтобы опрашивать сотрудников о том, как они проводят свое время, менеджеры сначала непосредственно оценивают практическую производительность ресурсов в процентах от теоретического потенциала. Существуют различные способы сделать это.

Как правило, вы можете просто предположить, что практическая полная производственная мощность составляет 80% — 85% от теоретической полной производительности. Поэтому, если работник (или машина) работает 40 часов в неделю, его практическая полная производительность составляет от 32 до 35 часов в неделю.

Как правило, менеджеры определяют более низкую ставку (например, 80%) для людей, что оставляет 20% времени на перерывы, приход и уход, общение и обучение. Для машин менеджеры могут выделять 15%-ный разброс теоретических и практических возможностей, позволяющий сократить время простоя из-за колебаний технического обслуживания, ремонта и планирования.

Более систематический подход, возможно, состоит в том, чтобы проанализировать прошлую деятельность и определить эталонный месяц с наибольшим количеством заказов, обрабатываемых без чрезмерных задержек, с приемлемым качеством, без сверхурочных часов или чрезмерного напряжения сотрудников.

Какой бы подход вы ни выбрали, важно не уделять чрезмерное внимание небольшим ошибкам и отклонениям. Целевое значение должно быть приблизительно правильным, скажем, в пределах от 5% до 10% от фактического значения, а не идеально точным. Если оценка практической производительности грубо ошибочна, то запуск системы ABC, ориентированной на время, рано или поздно приведет к ошибке.

Вернемся к нашему примеру. Давайте предположим, что в отделе обслуживания клиентов работает 28 торговых представителей по 8 часов в день. Поэтому теоретически каждый сотрудник отдела работает около 10 560 минут в месяц или 31 680 минут в квартал. Таким образом, практическая производительность (около 80% от теоретической) составляет около 25 000 минут за квартал на одного сотрудника или всего 700 000 минут. Поскольку мы уже знаем себестоимость обеспечения производственной мощности (560 000 д.е. на накладные расходы), теперь мы можем рассчитать себестоимость 1 минуты обеспечения производственной мощности — 0,80 д.е.

Емкость большинства ресурсов измеряется с точки зрения доступности по времени, но этот подход к ABC также может учитывать ресурсы, производительность которых измеряется в других единицах. Например, емкость склада или транспортного средства будет измеряться предоставленным пространством, в то время как объем памяти компьютера будет измеряться в гигабайтах. В этих ситуациях менеджер будет вычислять себестоимость единицы ресурсов на основе соответствующего показателя емкости, такого как стоимость за кубический метр или стоимость за гигабайт.

Оценка единицы времени деятельности.

Вычислив себестоимость единицы времени, менеджеры определяют время, которое требуется на выполнение каждого вида деятельности. Эти цифры можно получить путем собеседований с сотрудниками или путем непосредственного наблюдения. Нет необходимости проводить опросы, хотя в крупных организациях опросы могут помочь.

Важно подчеркнуть, однако, что вопрос заключается не в процентном соотношении времени, которое сотрудник тратит на выполнение какой-либо работы (скажем, на обработку заказов), но в том, сколько времени требуется на выполнение одной единицы этой работы (т.е. время, необходимое для обработки одного заказа).

Напомним еще раз, точность не критична; достаточно грубой точности. В нашем примере предположим, что менеджеры определяют, что для обработки заказа требуется 8 минут, 44 минуты — для обработки запроса и 50 минут — на проверку кредита.

Расчет ставок драйверов затрат.

Теперь ставки драйверов затрат можно рассчитать путем умножения двух входящих параметров, которые мы только что определили. Для нашего отдела обслуживания клиентов мы получаем ставку драйвера в размере:

После того, как вы рассчитали эти стандартные ставки, вы можете применять их в режиме реального времени, чтобы распределять расходы на отдельных клиентов по мере совершения транзакций. Эти ставки затрат могут также использоваться при обсуждении с клиентами ценообразования нового бизнеса.

Обратите внимание, что эти ставки ниже, чем те, которые оцениваются с использованием традиционных методов ABC (см. таблицу 1. «Выполнение ABC-калькуляции традиционным способом»). Причина этого различия становится очевидной, когда мы пересчитываем ежеквартальную стоимость выполнения работ по обслуживанию клиентов.

В таблице 2 анализ TD ABC показывает, что только 83% практической производительности (578 600 из 700 000 минут) ресурсов использовались в течение квартала для продуктивной работы, и, следовательно, только около 83% от общих расходов в размере 560 000 долл. США были распределены на клиентов или продукты в течение этого периода.

Это связано с техническим недостатком традиционной модели ABC, о котором мы упоминали ранее. Он заключается в том, что опрошенные сотрудники реагируют так, как будто их практическая производительность всегда используется почти полностью.

Таблица 2. Влияние практической производительности
на АBC-анализ, ориентированный на время.

Деятельность

Единица времени (минуты)

Количество

Итого, минут

Итого, затраты

Обработка заказов

8

49,000

392,000

313,600

Обработка запросов

44

1,400

61,600

49,280

Кредитные проверки

50

2,500

125,000

100,000

Итого

578,600

462,880

В случае с нашим отделом обслуживания клиентов традиционный опрос ABC показал распределение на 70%, 10% и 20% времени сотрудников, выполняющих три вида деятельности отдела. Но в то время как это распределение отражало то, как сотрудники проводили свое рабочее время, полностью игнорировался тот факт, что их общее рабочее время было значительно меньше, чем их практическая производительность в 32 часа на одного человека в неделю.

Калькуляция себестоимости ресурсов на единицу времени заставляет компанию учитывать практическую производственную мощность ее ресурсов, позволяя драйверам затрат ABC предоставлять более точные сигналы о стоимости и лежащей в основе эффективности ее процессов.

Затраты на анализ и отчетность системы TD ABC.

Ориентированная на время модель ABC позволяет менеджерам постоянно сообщать о своих расходах таким образом, чтобы выявлять как затраты на основную деятельность бизнеса, так и время, затрачиваемое на них. В нашем примере с отделом обслуживания клиентов отчет TD ABC будет похож на таблицу, представленную ниже .

Таблица 3. Отчет модели TD ABC.

Деятельность

Кол-во

Единица времени

Общее время (в минутах)

Ставка драйвера затрат, д.е.

Итого, распределенные затраты

Обработка заказов

51,000

8

408,000

6.4

326,400

Обработка запросов

1,150

44

50,600

35.2

40,480

Кредитные проверки

2,700

50

135,000

40

108,000

Итого, использованная произв. мощность

593,600

474,880

Итого, обеспеченная произв. мощность

700,000

560,000

Неиспользованная произв. мощность

106,400

85,120

Обратите внимание, что в отчете подчеркивается разница между обеспеченной производительностью (как количеством, так и стоимостью) и использованной производительностью. Руководители могут проанализировать стоимость неиспользуемого потенциала и рассмотреть возможности того, как можно снизить затраты на обеспечение неиспользуемых ресурсов в последующие периоды; они могут отслеживать эти виды деятельности с течением времени.

В некоторых случаях эта информация может спасти компании, которые рассматривают возможность сокращения ненужных инвестиций в увеличение производительности. Например, вице-президент компании Lewis-Goetz, производителя шлангов и ремней из Питтсбурга, выяснил благодаря своей модели TD АВС, что один из его заводов работал только на 27% мощности.

Вместо того, чтобы пытаться снизить численность персонала завода, он решил сохранить способность выполнить крупный контракт, который он, как и ожидал, выиграл в этом году. В противном случае ему бы потребовалось создавать под него новые мощности.

Обновление модели TD ABC.

Менеджеры могут легко обновлять свои модели TD ABC, чтобы отражать изменения операционных условий. Чтобы добавить больше видов деятельности в отдел, им не нужно заново опрашивать персонал; они могут просто оценить единицу времени, необходимую для каждого нового вида деятельности.

Менеджеры также могут легко обновлять ставки драйверов затрат. Два фактора могут привести к изменению этих ставок.

Во-первых, изменения цен на ресурсы влияют на стоимость единицы времени обеспечения ресурса. Например, если работники получают 8%-ное увеличение заработной платы, стоимость ресурсов в нашем примере увеличивается с 0,80 д.е. до 0,864 д.е. в минуту. Если выполняется замена оборудования или новое оборудование добавляются в бизнес-процесс, стоимость ресурсов изменяется, чтобы отразить изменение операционных расходов, связанных с внедрением нового оборудования.

Второй фактор, который может привести к изменению ставки драйвера затрат, — это изменение эффективности деятельности. Программы качества, непрерывные усилия по его улучшению, реинжиниринг или внедрение новых технологий могут позволить выполнять одну и ту же деятельность за меньшее время или с меньшим количеством ресурсов.

После того, как было осуществлено постоянное, устойчивое улучшение процесса, аналитик ABC пересчитывает оценки единиц времени (и, следовательно, требования к ресурсам), чтобы отразить улучшения процесса.

Например, если отдел обслуживания клиентов получает новую систему баз данных, сотрудники могут выполнить стандартную проверку кредита за 20 минут, а не на 50 минут. Чтобы учесть это улучшение, просто измените единицу времени на 20 минут, и новая ставка драйвера затрат автоматически станет равной 16 д.е. за проверку кредита (по сравнению с 40 д.е.). Разумеется, вам нужно добавить стоимость затрат на покупку новой системы баз данных, обновив стоимость за единицу времени, поэтому окончательная цифра может быть несколько выше, чем 16 д.е.

Обновляя модель ABC на основе событий, а не календаря (один раз в квартал или ежегодно), вы получаете гораздо более точное отражение текущих условий. В любое время, когда аналитики узнают о значительном изменении затрат на предоставленные ресурсы или практическом потенциале этих ресурсов или об изменении ресурсов, необходимых для выполнения этой деятельности, они должны обновить параметры модели TD ABC.

Уравнения времени для сложных случаев.

До сих пор мы полагались на важное упрощающее предположение о том, что все заказы или транзакции определенного типа одинаковы и требуют того же количества времени для обработки. Но время от времени TD ABC не требует такого упрощения. Модель может учитывать всю сложность реальных операций путем включения в нее уравнений времени (‘time equations’).

Эта новая возможность позволяет модели отражать то, как характеристики деятельности влияют время работы. Уравнения времени значительно упрощают процесс оценки и дают гораздо более точную модель затрат, чем это было бы возможно с использованием традиционных методов ABC.

Ключевая идея заключается в том, что, хотя транзакции могут усложняться, менеджеры обычно могут определить, что их усложняет. Переменные, которые влияют на большинство таких действий, часто могут быть точно определены и, как правило, уже записаны в информационных системах компании.

Чтобы привести пример, предположим, что менеджер анализирует процесс упаковки химиката перед отгрузкой. В этой ситуации сложность возникает из-за потенциальной потребности в специальной упаковке и дополнительной потребности в воздушной перевозке.

Предположим, что если химикат уже упакован образом, который соответствует стандартным требованиям, для подготовки его к отправке требуется 0,5 минуты. Однако, менеджер определяет, как из опыта, так и из нескольких наблюдений, что если предмет требует новой упаковки, что для получения новой упаковки потребуются дополнительные 6,5 минут. И если предмет должен быть отправлен воздушным транспортом, сотруднику потребуется около 2 минут, упаковать его в контейнер.

Эта информация позволяет менеджеру оценить время, необходимое для процесса упаковки:

Время упаковки = 0,5 + 6,5 + 2

Системы ERP многих компаний уже хранят данные о заказе, упаковке, методе распределения и других характеристиках. Эти данные, относящиеся к заказу и транзакции, позволяют быстро определить конкретные временные требования для любого конкретного заказа, используя расчет, подобный приведенному выше.

Благодаря этому расширению, модель TD ABC может учитывать более сложные условия бизнеса, в отличии от традиционной системы ABC, которая, вероятно, должна была рассматривать каждый вариант процесса как отдельную деятельность.

Рассмотрим пример с корпорацией Hunter (это не настоящее название компании), крупного, международного дистрибьютора научных продуктов, 27 отделений которой обрабатывают более миллиона заказов каждый месяц, чтобы доставить до 300 000 различных товарных единиц 25 000 клиентов.

Старая модель ABC требовала, чтобы сотрудники отдела онлайн-продаж (продавцы, обрабатывающие телефонные и интернет-заказы, а не имеющие дело с клиентами лицом к лицу) каждый месяц оценивали процентное соотношение времени, которое они тратят на три вида деятельности: ввод данных о новом клиенте, создание заказа и срочное выполнение заказа.

Благодаря методу TD ABC, команда аналитиков смогла сгруппировать эти три деятельности в единый процесс, названный внутренним заказом клиента. Команда узнала, что для ввода основной информации о заказе требовалось около 5 минут, плюс 3 минуты для каждой позиции и еще 10 минут, если требовалось срочное выполнение заказа. Если клиент был новым, требовалось еще 15 минут для добавления клиента в компьютерной системе компании.

Следуя описанному выше подходу, предыдущая модель из трех подпроцессов была заменена единым временным уравнением:

Время внутреннего заказа клиента =
5 + (3 * количество позиций)
+ 15
+ 10

Это было просто реализовать, поскольку ERP-система уже отслеживала количество позиций для каждого заказа и включала поля, которые определяли, был ли это срочный заказ и был ли клиент новым. Модель умножила расчетное время процесса продаж на ставку драйвера затрат отдела, чтобы получить стоимость обработки каждого заказа. Теперь компания могла получить более точную и тонкую оценку своих затрат, одновременно уменьшив сложность процесса сбора и анализа данных. После этого компания Hunter внедрила ориентированную на время модель TD ABC во всех своих бизнес-направлениях. Результаты были впечатляющими:

  • Компания сократила количество отслеживаемых видов деятельности с 1200 до 200 процессов.
  • У менеджеров появилась возможность усложнять модель, просто добавляя новые элементы в уравнения времени, что снизило нагрузку на систему учета.
  • Оценки затрат теперь основывались на фактических характеристиках заказа и прямых наблюдениях за временем обработки заказов, а не на субъективных оценках того, где и как люди проводят свое время.
  • Новую модель оказалось легче проверить. Компания может распределить общее время, то есть общее абсолютное время, потраченное на все виды деятельности, отслеживаемые за определенный период, — на другие показатели ресурсов. Например, если общее время процесса меньше времени, указанного в калькуляции, то менеджеры знают, что некоторые из их расчетных значений времени слишком низки или что люди не работают в полную силу. Эта проверка сложна при использовании традиционной ABC-модели, которая основана на предполагаемых пропорциях затраченного времени и редко включает свободное время или неиспользуемое время.
  • Для модели сопровождения модели TD ABC, требовалось два человека, которые работали два дня в месяц, чтобы загружать, вычислять, проверять и сообщать результаты. Для старой модели требовалась команда из десяти человек и три недели времени на ту же работу. Сотрудники теперь тратили время, извлекая прибыль из информации, а не просто обновляя и поддерживая модель.

Опыт компании Hunter повторить не трудно. Модели TD ABC можно легко применять и настраивать для других заводов и компаний отрасли, потому что используемые ими процессы схожи.

Способность модели TD ABC определять и сообщать о сложных процессах простым способом также предоставляет мощный инструмент переговоров, когда дело касается клиентов.

За последние годы модель ABC позволила менеджерам понять, что не все доходы являются хорошими доходами, и не все клиенты являются прибыльными клиентами.

К сожалению, трудности внедрения и поддержания традиционных систем ABC некоторое время не позволяли им использовать свои модели в каких-либо значительных масштабах. TD ABC преодолела эти трудности, предложив прозрачную масштабируемую методологию, которую легко реализовать и обновить.

Add a Comment

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *