Закон о трансфертном ценообразовании

Гайдов Алексей Васильевич — Управляющий партнер, адвокат

18 июля 2011 года Президентом РФ подписан Закон №227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения». Закон вступит в силу с 1 января 2012 года, но некоторые его положения начнут действовать не ранее 2013 и 2014 годов.

Закон в большой степени соответствует Рекомендациям по трансфертному ценообразованию, разработанным ОЭСР (Организацией экономического сотрудничества и развития). Закон вводит новый раздел в Налоговый кодекс РФ: «Раздел V.1. Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании».

Принятые изменения направлены на повышение эффективности государственного контроля в области трансфертного ценообразования. Закон не содержит данного термина, но в настоящей статье в соответствии с международной практикой под трансфертным ценообразованием понимается реализация товаров или услуг по ценам, отличным от рыночных. Это позволяет перераспределять общую прибыль группы лиц в пользу лиц, облагающихся налогом по низким ставкам или находящихся в государствах с меньшей налоговой нагрузкой.

Основные положения нового закона перечислены ниже.

Содержание

Взаимозависимые лица (гл. 14.1 Налогового кодекса РФ).

Перечень взаимозависимых лиц расширен по сравнению с текущей редакцией и включает в себя 11 категорий. Одним из основных критериев для признания лиц взаимозависимыми является наличие доли прямого или косвенного участия более 25%.

Закон, как и ранее, сохраняет за судом право признать лица взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным данным законом. Налогоплательщики вправе самостоятельно признать себя взаимозависимыми лицами также в случаях, не предусмотренных положениями Налогового кодекса РФ.

Важным последствием взаимозависимости является правило о том, что доходы, которые могли бы быть получены участниками сделки, но не были получены вследствие взаимозависимости, учитываются в целях налогообложения (ст.105.3 НК РФ).

В случае, если налоговым органом выявлено занижения сумм налогов (налог на прибыль, НДФЛ, налог на добычу полезных ископаемых, НДС) по сделкам между взаимозависимыми лицами, производятся корректировки соответствующих налоговых баз исходя из уровня рыночных цен.

При этом закон исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика. Цены, применяемые в сделках лицами, не являющимися взаимозависимыми, признаются рыночными. Цены в сделках между взаимозависимыми лицами признаются рыночными, если налоговым органом не доказано обратное (пункты 1 и 3 ст. 105.3 НК РФ).

Контролируемые сделки (ст. 105.14 НК РФ).

Контролируемые сделки — новое понятие российского налогового законодательства. Контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, а также следующие виды сделок (или совокупность однородных сделок):

  1. Совокупность сделок по реализации/перепродаже товаров (выполнению работ, оказанию услуг), заключенные при участии третьих (посредничестве) третьих лиц, не являющихся взаимозависимыми. При этом данные третьи лица не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом; не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.

  2. Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли.

  3. Сделки с резидентами оффшорных зон, которые включены в так называемый «черный список» Министерства финансов РФ (Приказ Минфина от 13 ноября 2007 г. N 108н ), в случае если сумма доходов по таким сделкам, совершенным одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн. рублей.

Сделки между взаимозависимыми лицами, местом налогового резидентства сторон и выгодоприобретателей является Российская Федерация, признаются контролируемыми в следующих случаях:

  1. Если сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между взаимозависимыми лицами за соответствующий календарный год превышает 1 млрд. руб. (с 2014 года, в 2012 году — 3 млрд. руб., в 2013 году — 2 млрд. руб., ).

  2. Если одна из сторон сделки применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) или является налогоплательщиком единого сельскохозяйственного налога, если сумма доходов сторон по сделкам превышает за календарный год 100 млн. рублей.

  3. Следующие сделки между взаимозависимыми лицами, сумма доходов по которым за соответствующий календарный год превышает 60 млн. рублей:

  • одна из сторон сделки является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), исчисляемого по адвалорной ставке, и предметом сделки является полезное ископаемое, признанное объектом налогообложения НДПИ, исчисляемого по адвалорной ставке;
  • одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль; или применяет налоговую ставку 0 процентов (т.е. является участником проекта «Сколково»);
  • хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны (с 2014 года).

Оценка сопоставимости коммерческий и (или ) финансовых условий сделок (ст. 105.5 НК РФ)

Для определения соответствия доходов (прибыли, выручки) рыночному уровню при осуществлении сделок между взаимозависимыми лицами налоговому органу необходимо провести сопоставление такой анализируемой сделки с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Для таких сделок НК РФ применяется термин «сопоставляемые сделки.» Сопоставляемая сделка признаются сопоставимой с анализируемой, если они совершаются в схожих одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях. В первую очередь подлежат анализу следующие условия (п. 4 ст. 105.5 НК РФ):
— характеристики товаров (работ, услуг);
— характеристики функций, выполняемых сторонами сделки, в соответствии с обычаями делового оборота;
— условия договоров, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);
— характеристики экономических условий деятельности сторон сделки;
— характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки.

Также подлежат анализу такие характеристики как:
— количество товаров (объем услуг) по сделке;
— срок исполнения обязательств по сделке;
— условия платежа;
— курс иностранной валюты, примененный в сделке;
— иные распределения прав и обязанностей между сторонами сделки.

Подлежат учету функции, исполняемые сторонами сделки и принимаемые ими на себя риски. В пункте 6 статьи 105.4 НК РФ поименовано 22 основных вида функций, подлежащих сопоставлению, при проведении анализа сделок, среди них:
— осуществление функций по ремонту, гарантийному обслуживанию;
— страхование;
— оказание консультаций, информационное обслуживание и т.п.

Среди рисков, поименованных в пункте 7 статьи 105.5 НК РФ, можно выделить следующие:
— риск изменения рыночных цен на приобретаемые материалы и выпускаемую продукцию вследствие изменения экономической конъюнктуры, риск изменения прочих рыночных условий;
— риск нанесения ущерба окружающей среде;
— риски, связанные с утратой имущества и т.п.

Также, при сопоставлении сделок учитываются характеристики рынка товаров (работ, услуг):
— географическое место расположения рынков;
— наличие на рынке однородных товаров;
— уровень развития производственной и транспортной инфраструктуры и т.п.

Источники информации (ст. 105.6 НК РФ)

Информация, необходимая для определения рыночной цены/рентабельности, может быть получена только из общедоступных источников (как из официальных источников, так и из источников, находящихся в открытом доступе), в частности:

  1. сведения о ценах и котировках фондовых и товарных бирж (как российских, так и иностранных);
  2. таможенная статистика внешнеторговой деятельности РФ;
  3. сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации федеральных органов и органов местного самоуправления, включая статистические данные; а также данные из официальных источников, подготовленных иностранными государствами или международными организациями, либо из иных опубликованных и/или общедоступных изданий и информационных систем;
  4. данные информационно-ценовых агентств;
  5. информация о сделках, совершенных налогоплательщиком (т.е. внутренние сопоставимые показатели).

При отсутствии либо недостаточности информации, полученной из вышеуказанных источников, используется следующая информация:

  1. сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащиеся в опубликованных и/или общедоступных изданиях и информационных системах;
  2. сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности организаций, в том числе, сведения, опубликованные в общедоступных российских или иностранных изданиях или информационных системах;
  3. сведения, полученные в результате проведения независимых оценок;
  4. иная информация.

Закон оговаривает, что использование сведений, полученных из бухгалтерской и статистической отчетности иностранных организаций при определении интервала рентабельности, может производиться только в случае невозможности обращения к российским источникам информации либо в случае отсутствия таковых.

Методы определения доходов в сделках между взаимозависимыми лицами (ст. 105.7 НК РФ):

  1. Метод сопоставимых рыночных цен;
  2. Метод цены последующей реализации;
  3. Затратный метод;
  4. Метод сопоставимой рентабельности;
  5. Метод распределения прибыли.

Порядок применения методов подробно расписан в соответствующих статьях Налогового кодекса (ст.ст. 105.9 — 105.13).

Допускается использование комбинации двух и более методов. Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам. При перепродаже товаров приоритетным может являться метод цены последующей реализации (п.2 ст. 105.10 НК РФ).

Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены рыночному уровню цен при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии — однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке. В иных случаях применяются другие методы.

В случае невозможности применения указанных методов, рыночная цена разовой сделки (сделки, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе) может быть определена путем проведения независимой оценки в соответствии с действующим законодательством РФ или иностранного государства.

Представление документации по трансфертному ценообразованию в целях налогового контроля

Статьей 105.15 установлено правило, что налогоплательщик по требованию налогового органа представляет документацию относительно конкретной сделки (группы однородных сделок), указанной в требовании налогового органа. Под документацией понимается совокупность документов или единый документ, составленный в произвольной форме (если конкретная форма не установлена нормативными актами) и содержащий следующие сведения:

  • Сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки;
  • Описание методов трансфертного ценообразования, сведения об использованных источниках информации и обоснование выбора метода трансфертного ценообразования;
  • Сведения об иных факторах, которые могли оказать влияние на цену (например, рыночная стратегия);
  • Сведения о корректировках налоговой базы и другие сведения, предусмотренные п.1 ст. 105.15 НК РФ.

Налоговые органы будут вправе запросить у налогоплательщиков документацию по трансфертному ценообразованию не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором были совершены контролируемые сделки. Налогоплательщик будет обязан предоставить документы в налоговые органы в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования.

Указанные нормы о предоставлении информации не применяются:

1) если цены применяются в сделках в соответствии с предписаниями антимонопольных органов в соответствии либо цена является регулируемой;

2) при осуществлении налогоплательщиком сделок с лицами, с которыми он не является взаимозависимым;

3) при сделках с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг;

4) при осуществлении сделок, в отношении которых заключено соглашение о ценообразовании для целей налогообложения.

Кроме того, налогоплательщики будут обязаны представлять в налоговые органы сведения о контролируемых сделках, совершенных ими в течение календарного года не позднее 20 мая следующего года.

Налоговый контроль

Законом введен новый вид проверок — проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Важно, что проверять соответствие цен рыночным в рамках выездной или камеральной проверок налоговые органы больше не смогут в соответствии с п. 1 ст. 105.15 НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.105.17 НК РФ новый вид проверок будет проводиться исключительно федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (то есть ФНС России).

Основаниями для проведения проверки соответствия цен являются:

  • уведомление о контролируемых сделках, поданное самим налогоплательщиком;
  • извещение территориального налогового органа, который в ходе камеральной или выездной проверки выявил факты совершения незаявленных контролируемых сделок;
  • выявление контролируемой сделки при проведении ФНС России повторной выездной проверки.

Решение о проведении проверки правильности применения цен принимается руководителем (заместителем руководителя ФНС России) и может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения контролирующим ведомством указанных уведомления или извещения. Налоговая проверка может охватывать три года, непосредственно предшествующие году проведения проверки.

Результаты такой проверки касаются не только налогоплательщика, в отношении которого проводилась проверка и принято решение о доначислении налогов, но и другой стороны контролируемой сделки. Законом предусмотрена возможность так называемых симметричных корректировок — уменьшения своих налоговых обязательств, если другой стороне налоги были доначислены.

Симметричные корректировки проводятся исключительно в случаях, когда решение ФНС о доначислении налога исполнено лицом, являющимся стороной контролируемой сделки, в отношении которого проводилась проверка. Корректировки осуществляются на основании информации, содержащейся в уведомлении о возможности симметричных корректировок, направляемом ФНС России.

Ответственность и штрафы

С 2014 г. штраф будет составлять 20% от неуплаченной суммы налога. В 2017 году вводится штраф в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 тыс. руб. Данный штраф будет взыскиваться в случае несоответствия цены/рентабельности рыночным ценам/рентабельности (что повлияет на занижение суммы уплаченного налога).

Налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, если представит в ФНС России документацию, обосновывающую рыночный уровень цен, либо если он заключил соглашение о ценообразовании (гл. 14.6 НК РФ).

Предусмотрен штраф в размере 5000 рублей за непредставления в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках (ст. 129.4 НК РФ).

Предварительные соглашения о ценообразовании

Крупнейшие налогоплательщики (сумма ежегодных налоговых платежей которых превышает 1 млрд. руб. или годовая выручка/размер активов которых составляет более 20 млрд. руб.) могут заключать с налоговыми органами предварительные соглашения о ценообразовании.

За рассмотрение ФНС России заявления о заключении соглашения о ценообразовании уплачивается госпошлина в размере 1,5. млн рублей.

Новый закон предусматривает возможность участия иностранных федеральных органов исполнительной власти, уполномоченных по контролю и надзору в области налогов и сборов при заключении соглашений при условии, что одна из организаций, выступающая в качестве стороны по такому соглашению, является налоговым резидентом иностранного государства.

Налоговые органы обязаны рассмотреть заявление на заключение соглашения в течение шести месяцев. Указанный срок может быть продлен на срок, не превышающий девяти месяцев. Утвержденное соглашение действительно в течение трех лет и может быть продлено, но не более чем на два года по запросу налогоплательщика.

Предварительное соглашение о ценообразовании не может быть изменено даже в случае пересмотра соответствующих положений налогового законодательства.

Когда у вас не компания, а целая группа компаний, холдинг или набор из ООО на ОСНО и нескольких ИП на УСН, и взаимозависимость этих юрлиц не вызывает сомнений — здесь и появляется оно, трансфертное ценообразование. Контролирующие органы следят, чтобы вы взаимозависимому лицу выставили счет по рыночным ценам и наоборот. Давайте выясним нюансы по ТЦО-методологии и её применению.

Как налоговая контролирует сделки между взаимозависимыми лицами

Внутригрупповые сделки вышли из-под контроля Управления ФНС, и теперь их будут проверять территориальные налоговые. Яблоком раздора (читай: поводом доначислить налоги) остаётся по-прежнему необоснованная налоговая выгода. Правила применения методологии трансфертного ценообразования описаны в Налоговом кодексе (Раздел V.1 Взаимозависимые лица и международные группы). В чём риск для бизнеса: налоговая может пересмотреть порядок образования цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, применяя некорректный метод ТЦО или вообще не применяя методы ТЦО. Логичный результат: обвинение в получении необоснованной налоговой выгоды и доначисление налогов на прибыль, штрафов и пеней.

Прежде всего, налоговую службу интересуют:

  • сделки на суммы свыше 1 млрд. руб. в год или же совокупность которых превышает этот размер
  • если предметом сделки являются полезные ископаемые, а сумма договоров превышает 60 млн. руб.
  • если один из участников сделки применяет ЕСХН или ЕНВД, а партнёр — другую систему налогообложения, и сумма договоров превышает 100 млн. руб.
  • один из участников освобождён от налога на прибыль или является участником проекта «Сколково»
  • одна из сторон резидент или участник свободной экономической зоны, в которой налог на прибыль ниже, чем в РФ
  • сделки между взаимозависимыми лица, когда независимое лицо — посредник
  • оффшорные сделки
  • сделки, признанные судом контролируемыми.

Цены по всем этим сделкам могут пересматриваться налоговой с применением методов ТЦО.

Когда налоговая может применять методы ТЦО для проверки цен

Анализируя цены в подобных сделках, налоговая их сравнивает с ценами, применяемыми в целях налогообложения. Налоговый кодекс предлагает применять следующие методы при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами:

  1. Метод сопоставимых рыночных цен
  2. Метод цены последующей реализации
  3. Затратный метод
  4. Метод сопоставимой рентабельности
  5. Метод распределения прибыли.

Приоритет методов ТЦО при определении цен

Согласно статье 105.7 п. 3 Налогового кодекса, приоритет отдаётся методу сопоставимых рыночных цен. Если по сделке приобретается товар и без переработки перепродаётся третьим лицам — тогда налоговики отдают первенство методу цены последующей реализации.

Когда обстоятельства и условия контролируемой сделки не позволяют применять приоритетный метод, за право применения конкурируют методы цены последующей продажи и затратный метод: в зависимости от того, какой из этих методов позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены в сделке рыночным ценам.

В целом, порядок номерного расположения методов недаром закрепился в Налоговом кодексе: если нельзя использовать ранее идущий метод из списка, используется следующий. А если не подходит ни один из методов, используется независимая оценка.

Допускается использование 2-х и более методов одновременно для объективного определения соответствия рыночной цене. Так или иначе, без должной документальной подготовки со стороны взаимозависимых компаний, налоговая может аргументированно скорректировать цены по сделкам и доначислить налог на прибыль.

Обзор судебной практики: как суды используют ТЦО-методологию

Дело № А62-8105/2017 (Решение от 28 мая 2018 г.) ООО «Богородицкое». Общество занимается переработкой рыбы и морепродуктов. Конечный продукт реализуется исключительно в адрес взаимозависимых лиц с наценкой 0-5%. Взаимозависимые лица продавали продукцию третьим лицам с наценкой 32-77%. Налоговая применила метод сопоставимой рентабельности и сравнили фактическую рентабельность Общества за 2013 и 2014 года с минимальными рыночными значениями на основании финансовых данных подобных компаний, отобранных с использованием системы СПАРК. Судом не были приняты возражения компании о том, что:

  • метод ТЦО был подобран некорректно
  • компании, с которыми сравнивали Общество, имеют большие обороты и не подходят под понятие микроорганизации
  • на цены на реализацию конечной продукции влияли давальческие договоры на предоставление тары и упаковки Покупателями. Общество не смогло предоставить подтверждающие документы в полном объёме.

Общество вынуждено заплатить в целом 729 218,89 руб., включающих недоимки по налогу на прибыль, на НДС, пеней и штрафов.

Дело № А23-5278/2016 (Решение от 17.01.2018) ОАО «Мостовский карьер». По мнению налоговой инспекции, Общество поставляло песок посредникам по цене, значительно ниже рыночной, что дало повод объявить документооборот фиктивным, а юрлица — взаимозависимыми. ИФНС провела перерасчёт цен реализаций в сторону посредников, используя метод цены последующей реализации, и доначислила налог на прибыль Обществу.

Общество оспорило правомерность использования метода цены последующей реализации и предложило использовать метод сопоставимых рыночных цен на основании внутренней информации. Суд согласился в этой части с налогоплательщиком, так как налоговая использовала несопоставимые сделки для расчёта интервала валовой рентабельности и не обосновала применение метода цены последующей реализации.

Требования Общества по размеру доначисления налога на прибыль из-за необоснованной налоговой выгоды были удовлетворены судом частично: суд признал Общество и посредников взаимозависимыми лицами. Размер штрафа по налогу на прибыль снизился в 2 раза: до 3 178 400 руб.

Как видите, далеко не во всех судебных разбирательствах приоритетным служит метод сопоставления рыночных цен. К тому же, как показывает практика (дело № А46-5414/2019), суды готовы использовать ТЦО-методологию не только в контролируемых сделках, но и при разбирательстве неконтролируемых сделок. В таких спорах ТЦО-методология служит калькулятором налоговой базы.

Какие документы нужны компании, чтобы обезопасить себя или не допустить налоговые проверки

Что даёт регламентированная документация по ТЦО группам компаний? Шанс, что требования налоговой будет легко удовлетворить и вам не придётся доказывать собственную политику ценообразования в суде. А если дело дойдёт до суда, вы сможете использовать доказательную базу по применению метода ТЦО, описанного в вашей внутренней политике. Другими словами, наличие документации обязывает проверяющие органы использовать те подходы и методы, которые использовал налогоплательщик, и только обосновав их неприменимость, налоговая может переходить к своим методам (статья 105.17 п. 5 Налогового кодекса РФ).

Так какие документы нужны группам компаний?

Прежде всего, необходима разработка и документирование концепции ценообразования в рамках отдельных структур холдинга. В перечень документов входит политика и методика ТЦО. Эта документация поможет расставить все точки над ё, когда налоговая будет запрашивать материалы по контролируемым сделкам.

Что может относиться к документации по ценообразованию предприятия:

  • маркетинговая политика (ее положения важны для обоснования перед налоговыми инспекторами случаев применения цены товаров, более чем на 20% отличающейся от цен на однородные товары)
  • файл, в котором содержится информация о том, каким методом пользуется предприятие для установления цены продажи и закупки, а также приводятся расчеты и факты, которые подтверждают применение компанией рыночных цен.

У МЦОБ есть опыт консультирования по вопросам внутригруппового ценообразования, выявлению ТЦО-рисков по внутригрупповым сделкам, разработке документации по ТЦО-комплаенсу и сопровождению соглашений.

Кейс МЦОБ по выявлению ТЦО-рисков по внутригрупповым сделкам

В нашу компанию обратился клиент, у которого есть ООО на ОСНО, а также несколько ИП на ЕНВД и УСН. Во взаимозависимости юрлиц нет сомнений: все индивидуальные предприниматели — родственники. ИП и юр. лицо осуществляют между собой сделки купли-продажи, поэтому существует риск того, что налоговая в случае проверки обратит внимание на порядок формирования цены по сделкам. Если будет доказано, что цена продажи между взаимозависимыми лицами занижена, то есть ниже рыночных цен, ФНС имеет право откорректировать цены по всем сделкам и доначислить налоги.

Рекомендации МЦОБ для клиентов с подобной структурой бизнеса:

  1. Сопоставить цены в сделках по закупочным ценам: сравнить цены поставщика-взаимозависимого лица и у поставщика-третьего лица.
  2. Необходимо собрать информацию с ценами (прайс-листы, коммерческие предложения), которые направляли другие поставщики, чтобы обосновать, что цена у взаимозависимого поставщика конкурентная и соответствует рыночной. Если цена у взаимозависимого поставщика ниже, это должно объясняться условиями сделки: например, обязательная закупка определенного объема продукции либо более жесткие сроки оплаты поставки.
  3. Обязательно в компании должна быть прописана и утверждена политика ценообразования: на каких условиях выполняется выбор поставщика, из чего формируется стоимость продаваемых товаров.

В заключение

Территориальные налоговые органы проверяют сделки между взаимозависимыми лицами с целью найти несоответствие рыночным ценам и доначислить налоги. При этом суды активно принимают аргументацию защиты, связанную с трансфертным ценообразованием, и готовы использовать эти методы как калькулятор налогооблагаемой базы даже по сделкам между независимыми лицами. Если у вас в компании будет утверждена политика ценообразования с обоснованием применения тех или иных методов ТЦО, это значительно снизит или исключит налоговые доначисления.

МЦОБ может:

  • проконсультировать вас по вопросам внутригруппового ценообразования
  • провести аудит по выявлению ТЦО-рисков по внутригрупповым сделкам
  • разработать документацию по ТЦО-комплаенсу
  • сопровождать ваши сделки.

Елена Воробьёва

Руководитель департамента бухгалтерского и правового консалтинга

Трансфертное ценообразование — это установление трансфертных цен, которые отличаются от рыночных цен, для сделок между взаимозависимыми лицами, как правило, входящими в один холдинг (группу компаний).

Таким образом, под трансфертной ценой принято понимать цену, устанавливаемую в хозяйственных операциях между различными участниками единой группы компаний.

Установление цен между такими компаниями называется трансфертным ценообразованием.

В каких целях применяется трансфертное ценообразование

Трансфертные цены позволяют перераспределять общую прибыль группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах (территориях) с более низкими налогами.

Это наиболее простая и распространенная схема минимизации уплачиваемых налогов, что неизбежно требует повышенного внимания со стороны любого государства.

Налоговый контроль

Центральный аппарат ФНС России, а именно Управление трансфертного ценообразования, осуществляет налоговый контроль следующих трех групп сделок:

1) сделок между взаимозависимыми лицами, сумма по которым превышает установленный размер:

а) любых сделок в совокупности, превышающих 1 млрд руб. в год;

б) одна из сторон сделки является налогоплательщиком НДПИ и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

в) одна сторона сделки является налогоплательщиком ЕСХН или ЕНВД (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), другая сторона — лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы, если сумма сделок превышает 100 млн руб.;

г) одна из сторон сделки либо освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль, либо является участником проекта «Сколково» и применяет налоговую ставку 0%, другая сторона не освобождена от этих обязанностей и не применяет налоговую ставку 0%, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

д) одна сторона сделки является резидентом (участником) особой (свободной) экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте РФ), другая сторона не является резидентом таких зон, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

е) одна сторона сделки осуществляет деятельность, связанную с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, и исчисляет налог на прибыль согласно ст. 275.2 НК РФ, другая сторона не применяет положения ст. 275.2 НК РФ, если сумма сделок превышает 60 млн руб.;

ж) одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим ставку по налогу на прибыль в федеральный бюджет 0% и (или) пониженную ставку в бюджет субъекта РФ, если сумма сделок превышает 60 млн руб.

2) сделок, приравненных к сделкам между взаимозависимыми лицами:

а) сделок между взаимозависимыми лицами, проводимых с участием независимых лиц в качестве промежуточного звена;

б) сделок в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (нефтью, черными и цветными металлами, минеральными удобрениями, драгоценными металлами и камнями), если сумма сделок с одним лицом превышает 60 млн руб.;

в) офшорных сделок.

3) сделок, признанных судом контролируемыми.

2. Признание сделок контролируемыми (помимо формального попадания сделки в вышеназванный перечень) осуществляется при выполнении положения п. 11 ст. 105.14 НК РФ, согласно которому «признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи 105.3 настоящего Кодекса».

В соответствии с п. 13 ст. 105.3 НК РФ правила, предусмотренные настоящим разделом, распространяются на сделки, осуществление которых влечет необходимость учета хотя бы одной стороной таких сделок доходов, расходов и (или) стоимости добытых полезных ископаемых, что приводит к увеличению и (или) уменьшению налоговой базы по следующим налогам:

1) по налогу на прибыль организаций;

2) по НДФЛ, уплачиваемому предпринимателями, нотариусами, занимающимися частной практикой, адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты, и другими лицами, занимающимися частной практикой, — по суммам доходов, полученных от такой деятельности;

3) по НДПИ (в случае, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком указанного налога и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для налогоплательщика объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);

4) по НДС (в случае, если одной из сторон сделки является организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком налога на добавленную стоимость или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС).

Если в результате трансфертного ценообразования окажутся заниженными НДС, налог на прибыль, НДПИ или НДФЛ, то налоговый орган доначислит налоги с пенями и штрафами.

Порядок определения цен для целей налогообложения

При проведении налогового контроля за ценами в контролируемых сделках цены в анализируемых сделках необходимо сравнить с ценами, которые применяются для целей налогообложения.

Цены, которые рассчитываются для целей налогообложения определяются на основании методов, указанных в п. 1 ст. 105.7 НК РФ:

Методы, регулирующие процесс трансфертного ценообразования

В гл. 14.3 НК РФ рассмотрены общие положения, касающиеся методов определения рыночных цен, порядок расчета интервала рентабельности, описаны способы и условия применения всех методов.

В частности, НК РФ установлены методы ТЦО в целях налогообложения, которые должны быть использованы ФНС России и ее территориальными органами при налоговом контроле в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами:

1) метод сопоставимых рыночных цен;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод;

4) метод сопоставимой рентабельности;

5) метод распределения прибыли;

6) метода цены независимой оценки.

Данный перечень является исчерпывающим, однако приоритет отдан методу сопоставимых рыночных цен.

Применение данного метода обязательно: для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, если на соответствующем рынке существует хотя бы одна сопоставимая сделка, предметом которой являются идентичные либо однородные товары (работы, услуги); при наличии достаточной информации о контролируемой сделке.

Однако допускается, что, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо оно не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам, для целей налогообложения применяются другие методы, например те, которые с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки дают возможность наиболее обоснованно судить о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночной цене.

Причем допустимо использование комбинации двух и более методов.

При этом в отношении остальных методов будет действовать принцип выбора «лучшего метода», т.е. такого, который с учетом фактических обстоятельств и условий сделки позволит сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены рыночной цене.

При выборе метода должны учитываться полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировок, осуществляемых в целях обеспечения сопоставимости сделок с анализируемой сделкой.

Очередность применения методов определения цен

1) Приоритетные методы применяются в первую очередь вне зависимости от желания налогоплательщика или налогового органа:

— метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным во всех случаях, за исключением сделок по покупке товаров для целей их перепродажи без переработки в адрес невзаимозависимых лиц;

— метод цены последующей реализации является приоритетным по сделкам покупки товаров для целей их перепродажи без переработки в адрес невзаимозависимых лиц;

2) Если нельзя применить приоритетный метод, то применяется метод цены последующей продажи или затратный метод в зависимости от того, какой из этих методов с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки позволяет наиболее обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночным ценам;

3) Если нельзя применить метод цены последующей продажи или затратный метод, то используется метод сопоставимой рентабельности;

4) Если нельзя применить метод цены последующей продажи, затратный метод или метод сопоставимой рентабельности, то используется метод распределения прибыли;

5) Если по разовой сделке нельзя применить вышеназванные методы, то используется метод цены независимой оценки.

Центр ответственности

Понятие и цели трансфертного ценообразования

Под трансфертным ценообразованием понимают процесс установления трансфертной цены, которая всегда привязана к конкретному товару (услуге) и субъекту, который этот товар (услугу) продает/покупает. Практически в любой организации существует обмен полуфабрикатами (услугами) между отдельными подразделениями. Трансфертное ценообразование как система представляет собой совокупность элементов (центров ответственности) и связей между ними (трансфертная цена).

Цели трансфертного ценообразования:

1) Система трансфертного ценообразования должна мотивировать менеджеров подразделений к принятию эффективных решений и предоставлять информацию для их обоснованности. Это возможно тогда и только тогда, когда менеджеры, стремясь увеличить прибыль своего подразделения, также увеличивают и прибыль всей компании.

2) Решения о величине трансфертных цен должны отражаться на прибыльности подразделений и представлять собой обоснованный критерий измерения деятельности подразделения, ибо при передаче товаров или оказании услуг доходы одного подразделения превращаются в расходы другого.

3) Система трансфертного ценообразования не должна нарушать автономию подразделений. Недопустимо наделять менеджеров дополнительной ответственностью и в то же время централизованно назначать внутренние цены.

Управление фирмой эффективно только тогда, когда между центрами ответственности существуют контрактные отношения. Можно выделить контрактные отношения между руководителями и подразделениями, контрактные отношения между самими подразделениями (например, если они оказывают друг другу услуги или покупают друг у друга продукты), а также между подразделениями и общими службами. Общие службы могут также оказывать друг другу услуги, например, иметь общую платежную ведомость. Головной офис компании не может устанавливать контрактные отношения с другими отделами. Единственная его задача – давать рекомендации Совету директоров и осуществлять контроль от его имени.

Процесс определения трансфертной цены составляет основу внутрифирменных отношений так, как:

Во-первых, она показывает, состоится ли внутренняя торговля вообще. В противном случае, контрактные отношения будут расторгнуты, а фирма прекратит свою деятельность.

Во-вторых, трансфертная цена определяет объем и частоту поставок товаров (оказания услуг) между бизнес-единицами.

В-третьих, она влияет на доходы и расходы бизнес-единиц, поскольку представляет собой доход продающего подразделения и расход покупающего.

В-четвертых, она позволяет, при внедрении соответствующих моделей рассчитать доходы и расходы каждой бизнес-единицы.

В-пятых, при использовании определенных методов (как бухгалтерских, так и математических), трансфертная цена лежит в основе определения финансовых результатов деятельности бизнес-единиц.

В-шестых, служит базой для мотивации подразделений и эффективного управления экономикой всей организации.

Add a Comment

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *