Доход по другому

Бухгалтерский учет и налоговый учет — это два законодательно закрепленных вида учета для каждой организации, осуществляющей производственную или иную деятельность на территории государства. Однако, несмотря на использование обоими видами одинаковой информации и документов, между ними имеется множество отличий в целях, задачах, пользователях информации, а главное, в их законодательном регулировании.

Что такое налоговый учет

Налоговый учет — это процесс обобщения информации с целью определения налоговой базы для их начисления. Этот процесс проводится на основании отчетности и сведений в первичных документах организации, которые должны вестись в соответствии с порядком, определенным Налоговым кодексом государства.

Учетная система предприятия

Главной целью этого учета является постоянное формирование полной и правильной информации о доходах и расходах организации для определения налоговой базы отчетного периода. Уже на основании этих данных бухгалтерия начисляет и уплачивает различные налоги, а также проводит анализ показателей для их оптимизации и минимизирования налоговых рисков.

Обратите внимание! Ведение этого учета — обязанность всех предприятий, которые осуществляют деятельность на территории страны. Порядок его ведения на предприятии должен быть закреплен в его учетной политике.

Организация может осуществлять налоговый учет по одному из следующих вариантов:

  • Отдельно от бухучета. Этот вариант больше всего подходит для крупных компаний, где оба вида учета обычно ведутся в разных подразделениях.
  • На базе бухучета. Этот вариант предполагает максимальное сближение обоих видов учета.
  • Способом корректировки данных бухучета. Разница между обоими видами заметна только в ситуациях, когда между ними возникают отклонения.
  • Ведение системы налогового учета в специальном плане счетов. Дополнительные счета разрабатываются и вводятся к рабочему плану счетов.

Отличия между бухгалтерским и налоговым учетом

Главное отличие между обоими видами учета — цель обобщения информации и ее пользователи. Если в налоговом учете информация формируется для определения налоговой базы и используется контролирующими органами и квалификационными налоговыми консультантами, то бухгалтерский нужен для формирования наиболее полной информации о состоянии дел фирмы, которая учитывает все факторы и включает в себя все совершенные операции. Основными пользователями сведений бухучета являются учредители и руководители предприятия.

Различия исходят из различных документов, на основании которых они строятся. Для налогового учета главным документом является Налоговый кодекс Российской Федерации и положения к нему. Бухгалтерский — регулируется Федеральным законом «О бухгалтерском учете», положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ) и другими законодательными актами. При проведении сравнительного анализа можно выявить различия в следующих категориях: признание доходов и расходов, расчет амортизации, создание резервов, оценка МПЗ, прямые и косвенные расходы.

Отличия между учетами

Различия в признании доходов в бухгалтерском и налоговом учете

Доходы предприятия в бухучете регламентируются ПБУ 9/99 «Доходы организации», в налоговом — ст.41 НК РФ «Принципы определения доходов», главой 23 и 25 НК РФ (часть вторая).

Краткая классификация доходов в обоих видах учета:

Бухгалтерский Налоговый
Доходы от основного вида деятельности — выручка от продажи, оплата за выполнение работ, оказание услуг. Доходы от продажи товаров (работ, услуг) — выручка.
Прочие доходы, регламентированные п.7 ПБУ 9/99. Перечень доходов открытый. Внереализационные доходы, регламентированные ст.250 НК РФ. Перечень доходов закрытый и включает в себя 25 видов дохода.

Также достаточно серьезное отличие при определении доходов состоит в дате их признания. Разница в датах признания доходов зависит от методов ведения учета. Бухгалтерский в основном ведется методом начисления (кроме организаций, ведущих учет упрощенным способом, в этом случае им разрешен кассовый метод признания доходов). Ведение налогового учета может проводиться как кассовым, так и методом начисления. Поэтому при их сравнении дата признания одних и тех же доходов может отличаться от вида учета, если для них применяются различные методы ведения.

Признание доходов

Различия в признании расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Расходы организации для бухучета регулируются ПБУ 10/99 «Расходы организации», для налогового — п.1 ст.252 НК РФ.

Классификация расходов в обоих видах следующая:

Бухгалтерский Налоговый
Выбытие активов, возникновение обязательств, из-за которого происходит уменьшение капитала организации. Экономически оправданные и документально подтвержденные издержки предприятия.

Для того, чтобы расходы были приняты к налоговому учету они должны соответствовать нескольким требованиям:

  • обоснованность;
  • документальное подтверждение;
  • образовались в результате деятельности, направленной на получение дохода.

Отличия в признании расходов могут быть не только в различных их видах, но и в следующих случаях:

  • Некоторые расходы в налоговом учете нормируемые. Это значит, что сумма таких расходов принимается не полностью, а в размере, определенном нормативами законодательно. В бухучете, если сумма признана расходами, она принимается целиком.
  • Также, как и при признании доходов, момент принятия расходов для бухгалтерского и налогового учета может отличаться. Это зависит от используемого метода ведения исчисления налогооблагаемой базы — метод начисления или кассовый метод.

Из-за различий в признании доходов и расходов бухгалтерская прибыль и налоговая прибыль могут отличаться друг от друга. Это отличие называется временной разницей.

Временная разница — это доходы и расходы в бухгалтерском учете, которые формируют бухгалтерскую прибыль в одном периоде, а налоговую прибыль — в другом.

Признание расходов

Различия амортизации в бухгалтерском и налоговом учете

Начисление амортизации на объекты основных средств в бухучете регулируется ПБУ 6/01, а в налоговом — ст.259 НК РФ. Для бухгалтерского учета признаются следующие способы начисления амортизации:

  • линейный;
  • метод уменьшаемого остатка;
  • метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
  • метод списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В налоговом учете разрешено использовать только два метода амортизации основных средств: линейный и нелинейный. Таким образом, если руководство предприятия выбирает различные способы расчета сумм амортизации, тогда возникает разница в данных показателях.

Различия возможны также при определении срока полезного использования основного средства. Для целей бухучета срок полезного использования объекта определяется самостоятельно исходя из особенностей основного средства.

В налоговом срок полезного использования объекта устанавливается на основании Классификации основных средств, где такой срок устанавливается законодательно. Также в этом учете возможно применение повышающих или понижающих коэффициентов к норме амортизации, которые либо ускоряют выбытие объекта (при его работе в условиях повышенной сменности), либо уменьшают расходы текущего периода. Такие коэффициенты могут применяться также и при начислении амортизации на лизинговое имущество. Амортизационная премия (расходы на капитальные вложения) применяется исключительно в условиях налогового учета и уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Различия между бухгалтерским и налоговым учетом при создании резервов

Резервы — это ресурсы, которые создаются на предприятии, за счет которых в дальнейшем списываются текущие расходы. При планировании и создании резервов необходимо учитывать, что в бухучете существуют обязательные резервы (учитывая исключения) и резервы, которые не обязательны к формированию.

Резервы

В налоговом учете создание обязательных резервов не предусмотрено. Все резервы создаются добровольно, это является правом организации, которое должно быть закреплено в ее учетной политике. Создавать резервы для этого вида учета имеют право только те предприятия, которые для целей налогообложения применяют метод начисления.

Вид резерва Бухгалтерский Налоговый
На отпуска и вознаграждения в заработную плату по итогам за год Обязательный резерв (исключение — предприятия, ведущие упрощенный бухучет) Создается добровольно, регулируется ст.324.1 НК РФ
По сомнительным долгам (для страхования сомнительной дебиторской задолженности) Обязателен для всех предприятий (согласно п.70 Приказа № 34н) Создается добровольно, регулируется п.3 ст.266 НК РФ
На гарантийный ремонт Обязательный резерв (исключение — предприятия, ведущие упрощенный бухучет) Создается добровольно, регулируется ст.267 НК РФ
На ремонт основных средств и недвижимости Не создается Создается добровольно
Под снижение стоимости ТМЦ Обязательный резерв (исключение — предприятия, ведущие упрощенный бухучет) Не создается
Под обесценение финансовых вложений Обязательный резерв, если предприятие узнало. Что стоимость финансовых вложений значительно снижается (исключение — предприятия, ведущие упрощенный бухучет) Не создается
На НИОКР Не создается Создается добровольно

Хоть в бухучете может быть создано 5 резервов, в налоговом у организации отсутствуют обязательства по формированию таких же резервов.

Различия в способах оценки МПЗ

Методы оценки МПЗ на балансе предприятия в обоих видах учета одинаковы с 01.01.2015 года, когда законодательно был отменен метод определения цены ЛИФО. На сегодняшний день организация вправе избрать один из следующих методов определения стоимости МПЗ:

Метод Бухгалтерский Налоговый
ПБУ 5/01 п.8 ст.254 НК РФ
ФИФО Этот метод основывается на способе оценки МПЗ по стоимости первых по времени приобретения товаров.
По себестоимости каждой единицы товара В случае такой оценки товарно-материальных ценностей бухгалтер ведет поштучный учет каждого изделия (товара). Это достаточно трудоемкий метод, поэтому он применяется в организациях с небольшим запасом дорогостоящих МПЗ, к примеру, в ювелирных магазинах.
По средней стоимости списываемого товара Это наиболее простой и удобный способ оценки МПЗ. Он основан на использовании усредненной стоимости материалов. Товары разбиваются на группы, для каждой из которых сначала рассчитывается среднемесячная стоимость в рублях. Затем определяется стоимость списанных за месяц товаров путем умножениях их количества на полученную среднюю стоимость.

Важно! При избрании единого метода оценки стоимости имущества различия между ними будут отсутствовать.

Методы оценки МПЗ

Различия в определении прямых и косвенных расходов

Классификация затрат на прямые и косвенные производится с целью определения себестоимости товара, а также для расчета налогооблагаемой базы.

Согласно ст.318 НК РФ при использовании метода начисления для определения налогооблагаемой базы организация вправе разделить расходы на производство и реализацию на прямы и косвенные. Перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, должен быть закреплен в учетной политике предприятия.

При этом прямые расходы для целей налогового учета относятся на текущий период только после того, как вся продукция, на стоимость которой они отнесены, была реализована. Косвенные затраты уменьшают налогооблагаемую базу в том периоде, в котором они возникли, и не зависят от реализации продукции.

В бухучете прямые расходы непосредственно включаются в себестоимость продукции (товаров, услуг), а косвенные распределяются по видам продукции условно в зависимости от определенных в учетной политике предприятия коэффициентов распределения. Прямые расходы в бухучете учитываются на счетах 20 и 23, а косвенные — на счетах 25, 26 и 44, где они накапливаются, а в конце месяца списываются проводками в дебет счетов 20 и 23.

На сегодняшний день все изменения законодательства в области бухгалтерского и налогового учета направлены на развитие сближения этих двух сфер. Но даже при наличии порой значительных расхождений в некоторых вопросах оба вида учета на предприятии тесно связаны друг с другом, так как в их основе неизменно лежит хозяйственная деятельность предприятия.

Добавить в «Нужное»

Актуально на: 31 января 2017 г.

Типовые проводки по реализации товаров и услуг мы рассматривали в нашей консультации. В этом материале подробнее остановимся на бухучете при экспорте товаров и продаже товаров в розницу.

Экспорт товаров: бухгалтерские записи

Учет экспорта в целом аналогичен бухгалтерскому учету продажи товаров в оптовой торговле на внутреннем рынке, когда договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности.

Ведь выручка от продажи не признается до тех пор, пока право собственности не перейдет к покупателю (п. 12 ПБУ 9/99).

При экспорте момент отгрузки товаров и дата перехода права собственности, как правило, не совпадают, поэтому при отпуске экспортного товара со склада его учетная стоимость переносится со счета 41 «Товары» на счет 45 «Товары отгруженные» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). И лишь на дату, когда к покупателю право собственности на товар переходит, признается выручка и себестоимость продаж.

Приведем типичные бухгалтерские проводки при экспорте товаров:

Операция Дебет счета Кредит счета
Отгружены товары на экспорт 45 41
Признана выручка от продажи товаров на экспорт на дату перехода права собственности 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 90 «Продажи», субсчет «Выручка»
Списана себестоимость отгруженных на экспорт товаров 90, субсчет «Себестоимость продаж» 45
Списаны расходы, связанные с продажей товаров 90, субсчет «Расходы на продажу» 44

Проводка по начислению НДС при экспорте товаров в общем случае не делается, ведь экспортные операции облагаются НДС по ставке 0% (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Однако экспорт необходимо подтвердить в течение 180 календарных дней (п. 9 ст. 165 НК РФ). В противном случае НДС все же придется начислить.

Подробнее об НДС при экспорте товаров можно прочитать в нашем материале.

Продажа товаров в розницу: бухгалтерские проводки

В целом бухгалтерские записи по продаже товаров в розничной торговле аналогичны бухучету в опте. При этом часто на выручку от продажи товаров проводка формируется по дебету счета не 62, а 50 «Касса», если оплата произведена наличными в кассу, или 57 «Переводы в пути», если для оплаты за товар использовалась банковская карта:

Операция Дебет счета Кредит счета
Отражена выручка от продажи товаров за наличный расчет 50 90, субсчет «Выручка»
Отражена выручка от продажи товаров по пластиковым картам 57 90, субсчет «Выручка»
Начислен НДС при продаже товаров 90, субсчет «НДС» 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Списана себестоимость проданных товаров 90, субсчет «Себестоимость продаж» 41
Списаны расходы, связанные с продажей товаров 90, субсчет «Расходы на продажу» 44

Бухгалтерский учет товаров в организации розничной торговли может вестись не по фактической себестоимости, а по продажным ценам (абз. 2 п. 13 ПБУ 5/01).

Как в этом случае отражать продажу товаров, покажем на условном примере.

Организация розничной торговли приобрела товар в количестве 100 шт. по цене 1 500 руб./шт., кроме того НДС 18%. Организация установила наценку на товар 40% (в т.ч. НДС). В отчетном периоде был реализован товар в количестве 50 шт. Расходы на продажу составили 7 000 руб.

Операция Дебет счета Кредит счета Сумма, руб.
Оприходован товар от поставщика (100 * 1 500) 41 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 150 000
Учтен входящий НДС (100 * 1 500 * 18%) 19 «НДС по приобретенным ценностям» 60 27 000
Принят НДС к вычету 68 19 27 000
Начислена торговая наценка по товару в рознице (100 * 1 500 * 40%) 41 42 «Торговая наценка» 60 000
Отражена выручка от продажи товаров (50 * 1 500 * 1,4) 50 «Касса» 90, субсчет «Выручка» 105 000
Начислен НДС с проданных товаров (105 000 * 18/118) 90, субсчет «НДС» 68 16 017
Списана себестоимость проданных товаров 90, субсчет «Себестоимость продаж» 41 105 000
Отражена реализованная торговая наценка (СТОРНО) (60 000 / 150 000 * 75 000) 90, субсчет «Себестоимость продаж» 42 — 30 000
Списаны расходы, связанные с продажей товаров 90, субсчет «Расходы на продажу» 44 7 000
Отражена прибыль от продажи товаров в розницу 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» 99 «Прибыли и убытки» 6 983

Бухгалтерский и налоговый учет — это два особых вида учета, которые позволяют сгруппировать информацию о хозяйственной деятельности экономического субъекта. Несмотря на многочисленные сходства между терминами, имеется и множество отличий.

Прежде чем определять, чем отличается бухгалтерский учет от налогового учета, рассмотрим базовые понятия двух этих видов контроля финансовой деятельности компании.

Бухучет — что это такое

Начнем с определения термина «бухучет», которое закреплено в Федеральном законе № 402-ФЗ. Итак, БУ — это систематическое и своевременное документирование всех фактов хозяйственной деятельности субъекта и формирование бухгалтерской финансовой отчетности на основании этих сведений.

Его ключевая цель — это формирование достоверных и исчерпывающих источников отчетной информации о текущем финансовом состоянии экономического субъекта. Отчетные сведения позволяют пользователям (как внешним, так и внутренним) принимать соответствующие управленческие решения и оценивать результаты деятельности.

После изучения показателей бухотчетности кредитор или инвестор принимает решение о выдаче целевого займа или открытии инвестиционного проекта. Также удовлетворительные данные финотчетности позволят участвовать компании в государственных и(или) муниципальных закупках.

Отчетные источники — это ключевой рычаг внутреннего управления. Руководство компании, основываясь на показателях бухотчетов, может скорректировать текущую политику, принять взвешенное и своевременное решение.

Ведение БУ обязательно практически для всех экономических субъектов. Освобождения сделаны только для индивидуальных предпринимателей и иностранных представительств. Даже субъекты малого предпринимательства, НКО и «Сколковцы» обязаны вести БУ, пусть и в упрощенном виде.

Налоговый учет: основные различия

По 313 статье НК РФ, НУ — это специализированная система обобщения информации на основании данных первичной документации с учетом законодательно установленных норм, требований и правил с целью исчисления налоговых обязательств. Иными словами, НУ — это формирование полной, достоверной и исчерпывающей информации для определения размеров налогооблагаемой базы, исчисления сумм фискальных платежей, осуществления расчетов с бюджетом в полном объеме и составление на основании этих сведений специальных форм фискальной отчетности.

Пользователи фискальной отчетности — это налоговики. Анализируя отчетные источники, государство реализует контрольную функцию, то есть выявляет правильность исчисления и полноту перечисления налогов, сборов, взносов в бюджет. Следовательно, основополагающая разница между бухгалтерским и налоговым учетом заключается в их целях. Для БУ основная цель — подготовка достоверной отчетности для пользователей о результатах деятельности. В то время как цель НУ — реализация фискальной функции государства, которая заключается в пополнении бюджета.

Ведение НУ обязательно для всех экономических субъектов. Никаких исключений не предусмотрено. Даже обычные граждане не имеют привилегий, хотя НУ за физических лиц ведут налоговые агенты. К примеру, работодатели в части исчисления и уплаты НДФЛ. Это обстоятельство является одним их ключевых отличий бухгалтерского и налогового учета.

Фискальное законодательство едино для всех налогоплательщиков. То есть НК РФ — это норматив, который обязаны применять все, независимо от:

  • форм собственности;
  • организационно-правовых форм;
  • специфики и вида деятельности, размера штата;
  • объемов производства;
  • объема доходов;
  • выбранных режимов налогообложения.

В то же время нормы БУ определяются в индивидуальном порядке, в зависимости от вида деятельности. Например, для государственного учреждения и банковской организации положения по БУ будут совершенно разными, а вот применение НК РФ обязательно для обоих субъектов. Так, единство норм по НУ и специализация по отраслям деятельности для БУ определяют третье различие бухучета и налогообложения.

Отличительные признаки

Помимо ключевых различий бух. и налогового учета, имеются специфические отличительные характеристики. Суть этих отличительных признаков (характеристик) заключается в том, что в зависимости от вида учета порядок принятия одного конкретного показателя может существенно отличаться. Например, одна и та же операция в рамках деятельности конкретного экономического субъекта может быть принята к БУ по одним нормам, а в НУ — по другим.

Представим все специфические различия бухгалтерского и налогового учета в таблице:

Показатель

Способ отражения в БУ

Способ отражения в НУ

Доходы

Классификация доходов субъекта

Доход от обычной (основой) деятельности и прочие поступления. Состав и структура закреплены в п. 5 и п. 7 ПБУ 9/99.

Доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Перечень внереализационных доходов строго ограничен в ст. 250 НК РФ, в отличие от состава прочих доходов по ПБУ.

Ограничение в признании доходов

ПБУ 9/99 (п. 3) содержит ограничения по видам поступлений, которые нельзя учесть в составе доходов субъекта.

Доход, не учитываемый при исчислении налогооблагаемой базы, закреплен в статье 251 НК РФ.

В обоих случаях перечни являются закрытыми, они не идентичны. Расширение списков и(или) двоякие трактовки недопустимы.

Порядок и дата признания дохода

Пункт 13 ПБУ 9/99 предусматривает несколько условий к признанию дохода. Если одно их этих условий не соблюдается, то доход в учете признать нельзя. Вести учет доходов в БУ можно только методом начисления (редкое исключение: кассовым методом для упрощенного способа ведения БУ).

Принятие дохода может проводиться как кассовым методом, так и методом начисления. Следовательно, и даты признания могут существенно отличаться, в зависимости от выбранного метода.

В результате разных методов признания доходов могут образовываться разницы в бухгалтерском и налоговом учетах.

Расходы

Состав и классификация

ПБУ 10/99 определяет существенные условия к признанию расходов. Если одно из условий не соблюдено, то операция признается дебиторской задолженностью, а не расходами.

Классификации по расходам в БУ не предусмотрено.

По ст. 252 НК РФ, расходами могут быть признаны только документально подтвержденные, экономически обоснованные затраты налогоплательщика, которые направлены на осуществление деятельности и получение прибыли.

Помимо этого, все затраты в НУ можно разделить на прямые и косвенные.

В этом случае на момент признания соотношение бухгалтерского и налогового учетов совпадает.

Различие — в классификации затрат.

Дата признания

Порядок признания методом начисления предусмотрен ПБУ 10/99.

При методе начисления порядок закреплен в ст. 272, а при кассовом методе — в ст. 273 НК РФ.

Как и при отражении доходов, при признании расходов субъекта могут возникать разницы.

Полнота признания (ограничения)

В части признания расходов в БУ нет ограничений и нормативов. Все затраты должны быть приняты в полном объеме, в противном случае — искажение финансовой отчетности.

Часть расходов в НУ не может быть принята к учету, причем совсем. Такие затраты поименованы в ст. 270. Часть издержек нормирована, то есть может быть учтена только в определенном размере (ст. 258 НК РФ).

Амортизация

Способы начисления

В БУ предусмотрены четыре способа начисления амортизации: линейный, нелинейный, пропорционально объему произведенной продукции и по сумме чисел лет СПИ.

В НУ только два способа на выбор: это линейный и нелинейный методы. Иного не предусмотрено.

Если субъект выбирает для БУ иной способ начисления амортизации, который не предусмотрен в НУ, возникновения разниц в учетах не избежать.

СПИ (срок полезного использования)

Если по объекту имущества не установлен СПИ, то его можно установить самостоятельно, по решению специально созданной комиссии.

В НУ срок полезного использования может быть установлен только на основании классификаторов (ОКОФ).

Возникновение разниц неизбежно.

Резервы

Резерв по отпускам

Резервы могут быть созданы не только по отпускам текущего отчетного периода, но и с «запасом». Остатки в резерве БУ — обычное дело.

Порядок предусмотрен ст. 324.1 НК РФ. Резерв может быть создан только для отпусков текущего года, остатков на конец года в резерве быть не должно.

Методы формирования резервов отпусков — это одна из особенностей бухгалтерского и налогового учетов.

Резерв по сомнительным долгам

Если в деятельности компании возникает просрочка, то необходимо создать резервы по сомнительным долгам в БУ.

В НУ создание резерва по сомнительным долгам не является обязательным. Решение должно быть отражено в учетной политике для целей налогообложения.

Методы создания резервов имеют существенные различия между бухгалтерским и налоговым учетами.

Чиновники систематически вносят изменения в текущее законодательство. Ключевое назначение корректив и нововведений — сглаживание различий между НУ и БУ. Конечно, идеального сходства норм в скором будущем ждать не приходится. Но заметные шаги и планы уже намечены.

О том, как отражать возникающие разницы между БУ и НУ, мы подробно рассказывали в статье «Кто должен применять ПБУ 18/02».

О. Сизова, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

На формирование выручки влияют очень многие факторы, и даже незначительные отклонения от принципов учета могут привести к ошибкам в отчетности. Менеджер Группы международной финансовой отчетности «Эрнст энд Янг» Александра Поддубная рассмотрела основные правила учета выручки в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, а также те моменты, к которым нужно отнестись более внимательно при трансформации российской отчетности в отчетность по МСФО.

Различия между доходом и выручкой

Международные стандарты отчетности устанавливают различие между понятиями выручки и дохода в целом. Так, согласно Концепции Совета по МСФО, доход – это рост экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или преумножения активов или снижения обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала (СК), и последнее не связано с вкладами участников в СК. В документе также уточняется, что это определение дохода касается как «выручки», так и «прочих доходов». Первая возникает в ходе обычной хозяйственной деятельности предприятия и может включать:

– выручку от реализации товаров, работ, услуг,

– вознаграждение,

– проценты,

– дивиденды,

– роялти,

– арендную плату.

Прочие доходы представляют собой другие соответствующие определению дохода статьи и могут появиться в ходе обычной хозяйственной деятельности организации. В рамках МСФО такие поступления – это результат прочих сделок, которые не приносят выручки, но являются вспомогательными по отношению к основной, доходной, деятельности. В отчетности указывается разница между доходом и расходами по таким сделкам. Например, при выбытии внеоборотных активов, включая инвестиции и операционные активы, отражается сумма поступлений от данной операции за вычетом соответствующих издержек на продажу.

Определение выручки

Основной источник методических указаний по признанию выручки –МСФО (IAS) 18 «Выручка». Согласно этому стандарту выручка определяется как «валовой приток поступления экономических выгод в течение отчетного периода, возникающий в ходе обычной деятельности предприятия, который приводит к увеличению капитала, не связанному со взносами участников в капитал». А вот суммы, полученные от имени третьих лиц, например налог на добавленную стоимость, не являются такими выгодами и не приводят к увеличению капитала. В связи с этим в отчетности по МСФО они не включаются в состав выручки.

По аналогии с этим при агентских отношениях валовые поступления, полученные от имени (на имя) принципала, не приводят к увеличению капитала предприятия и не учитываются в выручке. А вот комиссионные, напротив, учитываются в выручке компании. А вот комиссионные, напротив, учитываются в выручке компании. Однако на практике разница между валовой и чистой выручкой не всегда очевидна. Определять, как фирма получает деньги – как принципал или как агент – нужно самостоятельно, на основании имеющихся фактов и обстоятельств.

Нюансы оценки по справедливой стоимости

Согласно МСФО (IAS) 18 сумма выручки по сделке обычно определяется по соглашению между поставщиком и покупателем или пользователем актива. Это означает, что она оценивается по справедливой стоимости компенсации, которую фирма получила или только ожидает получить. При этом учитываются суммы торговых и оптовых скидок, предоставленных предприятием. Стандарт определяет справедливую стоимость как «сумму, на которую может быть обменен актив или урегулировано обязательство между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами».

Обычно определить справедливую стоимость компенсации по МСФО особого труда не составляет, поскольку она чаще всего выражена в денежной форме. В таком случае выручкой будет считаться сумма, которую фирма получила или только ожидает получить. Проблема возникает, когда поступление оплаты откладывается (продажа в рассрочку). Ведь в таком случае текущая стоимость платежа уже будет меньше его номинальной суммы. Дело в том, что фактическая сумма платежей включает в себя плату за финансирование. МСФО (IAS) 18 пытается решить эту проблему тем, что вводит следующее требование: компания должна произвести дисконтирование. Следовательно, в подобных обстоятельствах, чтобы узнать текущую стоимость компенсации, нужно дисконтировать все будущие поступления с использованием вмененной процентной ставки.

Отметим, что российские принципы бухучета дисконтирование не допускают. Поэтому компаниям, торгующим в рассрочку, придется сделать корректировки при трансформации финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами.

Вторая проблема при определении выручки возникает в тех случаях, когда компания предлагает своим клиентам скидки за быстрый расчет. Примером такой скидки является снижение на 5 процентов цены реализации при условии, что контрагент оплатит счет в течение 7 дней вместо обычных 60. Чтобы соблюсти при этом требования МСФО (IAS) 18, скидки за быструю оплату следует оценивать на момент продажи и вычитать из выручки.

Идентификация сделки

Содержащиеся в МСФО (IAS) 18 критерии признания выручки обычно применяются отдельно к каждой сделке. В то же время, чтобы правильно отразить выручку в отчетности, в определенных обстоятельствах критерии приходится применять и к отдельным компонентам сделок. Необходимо проанализировать ее экономическое содержание и в результате определить, объединять ее составляющие для признания выручки или сегментировать их. Предположим, в цену, по которой реализована продукция, включена идентифицируемая стоимость последующего обслуживания. Так вот, последнюю нужно перенести на будущие периоды и отражать в качестве выручки в том периоде, в течение которого оказываются услуги по обслуживанию.

Пример многокомпонентной сделки в телекоммуникационной отрасли – продажа продукта, который состоит из телефонного аппарата и неких дополнительных услуг, допустим, бесплатных минут разговоров, SMS, доступа в Интернет и т. д. Для учета таких сделок организация должна применять критерии признания выручки к отдельно идентифицируемым компонентам сделки. При этом выручка от реализации телефонного аппарата, как правило, признается непосредственно в момент продажи, а за последующие услуги – относится на будущие периоды и признается в течение периода оказания этих услуг.

Встречаются также ситуации, когда критерии признания применяются к двум или более сделкам вместе. Предположим, в том случае, если они связаны между собой таким образом, что коммерческий эффект невозможно понять, не оценив серию сделок в целом. В качестве примера можно рассмотреть ситуацию, когда предприятие продает товар и одновременно заключает отдельное соглашение о последующем выкупе этого актива. Нужно проанализировать условия договора по существу. Если продавец передал юридические права собственности покупателю, но при этом сохранил риски и выгоды от владения активом, то такая сделка является соглашением финансирования, в результате которой выручка не возникает.

В российских принципах бухгалтерского учета (далее – РПБУ) соответствующих указаний по учету нет. На практике подобные сделки учитываются строго в соответствии с их юридической формой. Зачастую из-за этого при трансформации отчетности приходится вносить существенные корректировки.

Критерии признания выручки

От продажи товаров. Выручку от продажи товаров компания вправе признать лишь в случае, когда выполняются одновременно следующие условия:

– продавец передает риски и выгоды, связанные с владением активом;

– покупатель получает контроль над товарами;

– имеется возможность достоверно оценить размер выручки и затрат;

– высока вероятность того, что компания получит экономические выгоды.

Передача рисков и выгод – наиболее важный из критериев МСФО (IAS) 18. Стандарт допускает, что в определенных обстоятельствах при продаже товара могут сохраняться права собственности, например в качестве обеспечения оплаты. Если в таком случае продавец передал значительные риски и выгоды, связанные с владением, то сделку можно рассматривать как продажу и соответственно признавать выручку.

Стандарт предполагает, что в большинстве случаев передача рисков и выгод, связанных с владением, совпадает с передачей права собственности или передачей владения покупателю, но допускает, что так бывает не всегда. Встречаются сделки, при которых эти два события происходят в разное время. Таким образом, передача права собственности не является условием для признания выручки.

В отличие от МСФО (IAS) 18, РПБУ не предусматривают анализа существенных рисков и выгод, связанных с владением товара. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка признается только в случае передачи права собственности.

От оказания услуг. Согласно требованиям МСФО (IAS) 18, в случаях, когда результаты сделки по оказанию услуг поддаются надежной оценке, выручка отражается «на основе степени завершенности сделки на отчетную дату» (другими словами, с использованием «метода процента выполнения»). Надежной считается такая оценка, при которой выручку, затраты и степень завершения сделки можно достоверно определить и при этом существует высокая степень вероятности поучения экономических выгод.

Если результаты оценке не поддаются, то выручка отражается только в пределах признанных возмещаемых расходов. Например, на ранних этапах сделки часто бывает, что ее исход невозможно надежно оценить, однако при этом есть вероятность, что предприятие возместит понесенные затраты по сделке. Значит, выручку нужно отражать только в тех случаях, когда ожидается возмещение понесенных затрат. А вот прибыль отражена не будет, поскольку результаты сделки не поддаются надежной оценке.

Если же надежную оценку произвести нельзя, а вероятность того, что понесенные затраты будут возмещены, стремится к нулю, то выручка не признается, а понесенные издержки отражаются как расходы. Когда неопределенности, которые препятствовали надежной оценке результатов договора, разрешаются, компания может отразить выручку исходя из степени завершенности сделки.

Программы поощрения клиентов

Программы поощрения клиентов – это неотъемлемая составляющая многих видов деятельности – от авиации до розничной торговли, от потребительского кредитования до мобильной связи. Компания использует данные программы, чтобы создать у клиентов стимул покупать именно ее продукты и пользоваться ее услугами. Поощрение для потребителя может быть выражено, например, в виде начисленных «баллов» или «воздушных миль», благодаря которым клиент впоследствии может получить товар или услуги бесплатно или по сниженной цене.

В соответствии с Интерпретацией IFRIC 13 «Программы, направленные на поддержание лояльности клиентов», бонусные единицы, предоставляемые по программам поощрения клиентов, должны учитываться как отдельно идентифицируемый компонент сделки по продаже, в результате которой они предоставляются. Вознаграждение относится на бонусные единицы исходя из их справедливой стоимости, которая либо определяется на основе рыночной информации, либо, если недоступна на рынке, представляет собой оценочную величину. Вознаграждение, причисленное к бонусным единицам, переносится на будущие периоды до тех пор, пока остается вероятность того, что клиент предъявит требования. Предположим, это может быть дата прекращения действия бонусных единиц, либо момент, когда вероятность их погашения становится незначительной.

Рассмотрим пример, когда предприятие розничной торговли при покупке товаров на сумму 9000 рублей предоставляет своим клиентам бонусные баллы. Последние дают возможность бесплатно приобрести дополнительных товаров на сумму 1000 рублей и могут быть реализованы в течение года. По существу, данная акция представляет собой пример многокомпонентной сделки. Так, продавец предлагает потребителю на сумму 9000 рублей приобрести не только тот товар, который он покупает сейчас, но и тот, который он получит впоследствии при реализации бонусных баллов. Таким образом, полученное вознаграждение должно быть распределено между приобретаемыми товарами исходя из их справедливой стоимости. Предположим, что цены, устанавливаемые на продукцию розничной сетью, отражают рыночную стоимость аналогичных товаров. В этом случае в момент первоначальной продажи розничная сеть должна признать выручку в размере 8100 рублей, а вознаграждение, отнесенное на бонусные баллы, в размере 900 рублей учитывается в качестве отложенной выручки (обязательства) до момента их реализации или истечения срока действия.

В РПБУ методические указания по учету программ поощрения клиентов пока отсутствуют.

Содержание против формы

В целом необходимо отметить, что хотя общие принципы РПБУ по вопросам признания выручки в некоторой степени схожи с МСФО, на сегодняшний день сохраняется много расхождений. Они требуют внесения масштабных корректировок при трансформации отчетности. В основном эти расхождения обусловлены следующими факторами.

Прежде всего одним из принципов, обязательных в МСФО, но не всегда применяемых в РПБУ, является приоритет экономического содержания над правовой формой. В рамках международных стандартов содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической формы. Согласно РПБУ, операции чаще всего учитываются строго в соответствии с их правовой формой, а не отражают их экономическую сущность.

Кроме того, МСФО базируются на методе начисления и не требуют обязательно документально подтверждать выручку. А вот российские принципы учета обязывают компании непременно иметь все надлежащие документы. Это требование зачастую мешает фирмам учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Данная разница приводит к различиям в учете по МСФО и РПБУ.

Add a Comment

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *